Rescrit fiscal relatif au taux d'imposition applicable aux organismes de placement collectif et au droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'impôt général indirect.

Rescrit fiscal relatif au taux d'imposition applicable aux organismes de placement collectif et au droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'impôt général indirect.

Droit à déduction

Taux d'imposition

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro du rescrit fiscal :

CV0306-2024

Date d'émission :

12/03/2024

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Demande de rescrit fiscal

ANTÉCÉDENTS

OBJET

Impôt sur les sociétés – Taux d'imposition applicable à la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés relative à l'activité de promotion immobilière et de bail (location) exercée par une société anonyme (SA) nouvellement créée sous la forme juridique de société d'investissement à capital variable (ci-après, la SICAV), résident fiscal de la Principauté d'Andorre et contribuable de l'impôt sur les sociétés.

Impôt général indirect – Qualification de la SICAV établie dans la Principauté d'Andorre en tant qu'entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect au titre de son activité de promotion immobilière et de bail (location) de biens immeubles, et droit à déduction de l'impôt général indirect acquitté au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services affectés de manière exclusive les activités soumises à l'impôt général indirect susmentionnées.

Régime de transparence fiscale – Application de la transparence fiscale dans le domaine de l'impôt sur les sociétés et de l'impôt sur le revenu des personnes physiques aux futurs associés détenant une participation, directe ou indirecte, supérieure à 50% du capital, des capitaux propres, des droits de vote ou des résultats de la SICAV, ou de l'un quelconque de ses compartiments, à la date de clôture de la période d'imposition.

Monsieur A, agissant au nom et pour le compte de la Société de gestion d'organismes de placement collectif B (ci-après, indistinctement, la Société ou notre mandante), comparaît et, de la manière la plus conforme au Droit ;

EXPOSENT

Que, par le présent écrit, et conformément aux dispositions de l'article 65 du Décret législatif du 7-02-2018 de publication du texte consolidé de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal (ci-après, TRLBOT) et de l'article 25.1.b) du Décret du 11-02-2015 portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes (ci-après, RAT), qu'aucune procédure ni aucun recours administratif n'est actuellement en cours relativement au régime, à la classification ou à la qualification fiscale qui serait applicable, soulevés dans la présente demande de rescrit fiscal.

Par conséquent, il est sollicité la position contraignante de cette Administration fiscale relativement aux objets mentionnés ci-dessus pour les périodes d'imposition comprises dans l'année 2024 et les suivantes.

1. ANTÉCÉDENTS

Notre mandante a l'intention de constituer et de commercialiser un organisme de placement collectif de droit andorran (autres OPC) sous la forme d'une société anonyme de droit andorran (société d'investissement à capital variable, ci-après, la SICAV) afin de développer un projet immobilier destiné à la promotion d'une résidence pour personnes âgées (établissement gériatrique) en vue de sa mise en bail (location) ultérieure.

À cet égard, la SICAV aurait pour objectif d'investir majoritairement, directement ou indirectement, dans des biens immeubles ou des droits réels ainsi que dans des engagements et options d'achat portant sur ceux-ci (à l'exclusion des prêts ou crédits hypothécaires ou des titres de titrisation hypothécaire).

Concrètement, la SICAV entend réaliser une opération d'achat-vente d'une parcelle de terrain située dans la Principauté d'Andorre qui fait partie du patrimoine entrepreneurial ou professionnel d'une personne morale résident fiscal de la Principauté d'Andorre et considérée comme entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect.

Une fois ladite parcelle de terrain acquise, et dès que les autorisations requises du Commun concerné auront été obtenues, la destination de ladite parcelle de terrain consisterait en l'exercice d'une activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt général indirect. Concrètement, la promotion de la construction d'un immeuble destiné -à titre exclusif- à une résidence pour personnes âgées (établissement gériatrique).

Une fois ladite résidence pour personnes âgées construite, la SICAV céderait sous le régime du bail (location) la gestion et l'exploitation de l'immeuble à une entité tierce non liée, spécialisée dans ce type d'établissements, en contrepartie d'un loyer mensuel.

À cet égard, et en application des dispositions des articles 62 et suivants de la Loi 10/2008, du 12 juin, de réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran, la SICAV aurait délégué sa gestion à notre mandante, qui compte et dispose des ressources matérielles et humaines suffisantes et nécessaires pour exercer l'activité.

2. QUALIFICATION JURIDIQUE

2.1. Impôt sur les sociétés - Taux d'imposition applicable à la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés relative à l'activité de promotion immobilière et de bail (location) exercée par une société anonyme (SA) nouvellement créée sous la forme juridique de société d'investissement à capital variable, résident fiscal de la Principauté d'Andorre et contribuable de l'impôt sur les sociétés.

2.1.1. La lettre b) du paragraphe 1 l'article 6 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés (ci-après, LIS), dispose ce qui suit :

« Article 6. Contribuables

1. Sont contribuables de l'impôt, lorsqu'ils ont leur résidence sur le territoire andorran :

[···]

b) Les institutions de placement collectif comprises dans le champ d'application de la Loi 10/2008, du 12 juin, de réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran. »

L'article 9 de la LIS dispose ce qui suit :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition

1. La base d'imposition est constituée par le montant du revenu de la période d'imposition.

2. La base d'imposition est déterminée selon la méthode du régime du réel (détermination directe) et, à titre subsidiaire, selon la méthode de détermination indirecte, conformément aux dispositions, dans ce dernier cas, de l'article 43 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal.

3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan comptable général, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi. »

2.1.2. Par ailleurs, le paragraphe 2 de l'article 41 de la LIS dispose ce qui suit :

« Article 41. Taux d'imposition

[···] 2. Le taux d'imposition applicable aux institutions de placement collectif régies par la Loi 10/2008, du 12 juin, de réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran, à l'exclusion des sociétés de gestion, qui sont soumises au régime général, est de 0 pour cent. »

2.1.3. En outre, l'article 42 de la LIS dispose ce qui suit :

« Article 42. Impôt brut (quota de tributació)

On entend par « impôt brut (quota de tributació) » le montant résultant de l'application du taux d'imposition à la base d'imposition, déterminée conformément aux articles précédents. »

2.2 Impôt général indirect - Qualification de la SICAV établie dans la Principauté d'Andorre en tant qu'entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect pour son activité de promotion immobilière et de bail (location) de biens immeubles et droit à déduction de l'impôt général indirect acquitté au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services affectés de manière exclusive aux activités soumises à l'impôt général indirect susmentionnées.

2.2.1. En ce qui concerne la qualification d'activité économique et d'entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect, l'article 5 de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect (ci-après, LIGI) dispose ce qui suit :

« Article 5. Notion d'activité économique et d'entrepreneur ou professionnel

1. Sont des activités économiques celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

L'activité de bail (location) de biens est considérée comme une activité économique.

2. Aux fins de la présente Loi, sont considérées comme entrepreneurs ou professionnels les personnes physiques ou entités qui exercent des activités économiques.

3. Sont réputées réalisées dans le cadre de l'activité économique les transmissions ou cessions d'usage à des tiers de la totalité ou d'une partie de tout bien ou droit faisant partie du patrimoine entrepreneurial ou professionnel du contribuable, y compris celles effectuées à l'occasion de la cessation de l'exercice des activités économiques qui déterminent l'assujettissement à l'impôt.

4. Ne sont pas considérés comme entrepreneurs ou professionnels aux fins du présent impôt lorsque le montant des livraisons de biens et des prestations de services réalisées ne dépasse pas le chiffre annuel de 40.000 euros, sauf s'ils optent expressément pour être considérés comme tels. Aux fins de la détermination du montant précédent, il n'est pas tenu compte des transmissions de biens d'investissement et l'impôt général indirect est exclu, le cas échéant. Le montant est calculé au prorata de la partie correspondante de l'année civile en cas de début d'activité.

Dans le cas des activités agricoles et d'élevage, le seuil indiqué à l'alinéa précédent est fixé au chiffre annuel de 150.000 euros.

Les entrepreneurs ou les professionnels qui optent pour être considérés comme tels doivent en faire la demande auprès du ministère chargé des finances avant la fin de l'année au cours de laquelle l'option doit prendre effet. Une fois qu'ils ont opté pour être considérés comme entrepreneurs ou professionnels, cette situation doit être maintenue pendant un délai minimal de trois ans., et pour en demander la radiation, ils doivent y renoncer en le communiquant au ministère chargé des finances avant la fin de l'année précédant l'année au cours de laquelle la renonciation doit prendre effet.

La procédure et la forme de la demande pour être considéré comme entrepreneur seront établies par voie réglementaire. »

2.2.2.Par ailleurs, et en ce qui concerne le droit de notre mandante de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont), le paragraphe 1 de l'article 61 de la LIGI dispose ce qui suit :

« Article 61. Montants d'impôt déductibles

1. Les contribuables peuvent déduire les montants de l'impôt qu'ils ont supportés lors de l'acquisition de biens ou de services reçus liés à l'exercice de leurs activités économiques. »

2.2.3. En outre, le paragraphe 1 et les lettres a) et c) du paragraphe 2 de l'article 63 LIGI disposent ce qui suit :

« Article 63. Limitations du droit à déduction

1. Les entrepreneurs ou les professionnels ne peuvent pas déduire les montants de l'impôt supportés ou acquittés au titre des acquisitions ou importations de biens ou de services qui ne sont pas affectés de manière exclusive à leur activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt. En tout état de cause, ils pourront déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) en relation avec leur activité entrepreneuriale ou professionnelle exercée en dehors du territoire d'application de l'impôt et qui aurait ouvert droit à déduction si elle avait été exercée sur ce même territoire.

2. L'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'acquisition, de l'importation, de la location ou de la cession d'usage à un autre titre de biens d'investissement utilisés en tout ou en partie dans l'exercice des activités entrepreneuriales ou professionnelles soumises à l'impôt prévues au paragraphe 1 peut être déduit conformément aux règles suivantes :

a) Lorsqu'il s'agit de biens ou de services autres que ceux visés par les règles suivantes, dans la mesure où ces biens ou services doivent être utilisés de manière prévisible, selon des critères fondés, dans l'exercice de l'activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt.

[···]

c) Le degré d'utilisation des biens ou des services prévus au paragraphe 2, lettre a) du présent article doit être justifié par le contribuable par tout moyen de preuve admis en droit. »

2.2.4. Par ailleurs, et en ce qui concerne la naissance et l'exercice du droit à déduction, les articles 66 et l'article 67 de la LIGI disposent que :

« Article 66. Naissance du droit à déduction

Le droit à déduction prend naissance au moment où les montants déductibles deviennent exigibles.

Article 67. Exercice du droit à déduction

1. Dans les déclarations correspondant à chacune des périodes de déclaration, les contribuables peuvent déduire globalement le montant total des montants déductibles du montant de l'impôt exigible au cours de la même période de déclaration sur le territoire andorran à la suite des livraisons de biens ou des prestations de services réalisées.

2. Les déductions doivent être effectuées en fonction de la destination prévisible des biens et des services acquis, sans préjudice d'une rectification ultérieure si la destination prévisible venait à être modifiée.

Toutefois, en cas de destruction ou de perte des biens acquis ou importés pour une cause non imputable au contribuable dûment justifiée, la rectification mentionnée n'est pas exigible.

3. Le droit à déduction ne peut être exercé que dans la déclaration-liquidation relative à la période de déclaration au cours de laquelle son titulaire a supporté les montants déductibles ou dans les suivantes, pour autant que le délai de trois ans à compter de la naissance de ce droit ne soit pas écoulé. 4. Lorsque le montant des déductions excède le montant des quotes exigibles au cours de la même période de déclaration, l'excédent peut être imputé sur les déclarations-liquidations ultérieures, à condition que ne se soient pas écoulés trois ans à compter de la présentation de la liquidation de l'impôt au cours de laquelle l'excédent mentionné a pris naissance.

Toutefois, le contribuable peut opter pour le remboursement de la créance existant en sa faveur lorsque le remboursement est fondé conformément aux dispositions des articles 70, 71 et 72 de la Loi.

5. Ceux qui n'exerçaient pas auparavant d'activités économiques peuvent déduire les quotes qu'ils ont supportées avant le moment où ils commencent l'activité économique en fonction de l'affectation desdits biens ou services aux activités économiques. Dans le cas de biens dont la durée de vie utile est supérieure à un an, l'affectation doit être modulée en fonction du temps écoulé depuis leur acquisition. Aux fins du présent impôt, la durée de vie utile des biens meubles est fixée à cinq ans et celle des immeubles à dix ans. »

2.2.5. En ce qui concerne les conditions requises formelles de la déduction, l'article 65 de la LIGI dispose ce qui suit :

« Article 65. Conditions requises formelles de la déduction

1. Seuls peuvent exercer le droit à déduction les entrepreneurs ou les professionnels qui sont en possession du document justificatif de leur droit.

À cet effet, seuls sont considérés comme documents justificatifs du droit à déduction les suivants :

a) La facture originale ou le document équivalent qui atteste la répercussion (facturation de l'impôt) des quotes de l'impôt découlant d'une livraison de biens ou d'une prestation de services soumise à l'impôt, à condition que cette facture ou ce document équivalent remplisse les conditions requises établies par voie réglementaire.

b) En cas d'importations, le document administratif unique ou le document équivalent dûment visé, délivré par la Douane.

c) L'acte notarié qui contient tous les éléments d'information exigés par voie réglementaire pour les factures.

2. Les documents précédents qui ne remplissent pas chacune des conditions requises établies légalement et par voie réglementaire ne justifient pas le droit à déduction, sauf si ces documents font l'objet de la rectification correspondante. De même, le montant du droit à déduction est limité à l'IGI collecté (taxe d'aval) ou acquitté, expressément et séparément mentionné dans les documents visés aux lettres a) et b) du paragraphe premier du présent article.

Le droit à déduction des quotes justifié au moyen d'un document rectificatif ne peut être exercé qu'au cours de la période d'imposition au cours de laquelle l'entrepreneur ou le professionnel reçoit ce document ou au cours de la suivante, à condition que le délai visé à l'article 68 ne se soit pas écoulé, sans préjudice des dispositions du paragraphe deuxième de l'article 68. »

2.2.6. Enfin, en ce qui concerne le remboursement des déductions qui excèdent les quotes exigibles au cours d'une même période de déclaration, les articles 70 et 71 de la LIGI disposent ce qui suit :

« Article 70. Cas généraux de remboursement

1. Les contribuables qui n'ont pas pu effectuer les déductions nées au cours d'une période de déclaration au moyen de la procédure prévue à l'article 68 parce que le montant de ces déductions a continuellement excédé celui des quotes exigibles ont le droit de demander le remboursement du montant existant en leur faveur au 31 décembre de chaque année dans la déclaration de la liquidation de l'impôt correspondant à la dernière période de déclaration de l'année mentionnée.

2. Les entrepreneurs ou les professionnels qui n'ont pas droit au remboursement de l'impôt conformément aux dispositions du paragraphe deuxième de l'article 73 ont droit au remboursement du solde en leur faveur, selon la procédure générale de remboursement applicable aux entrepreneurs ou aux professionnels établis dans le champ d'application territorial de l'impôt.

3. Les contribuables qui décident de mettre fin à leur activité d'entreprise, que ce soit par la fermeture du commerce, dans le cas des personnes physiques, ou par la dissolution et la liquidation de la société, dans le cas des personnes morales, peuvent demander le remboursement du solde en leur faveur au moment de la cessation de l'activité.

En ce qui concerne les contribuables à titre individuel, ils peuvent demander ledit remboursement au moment où ils ont présenté la demande de radiation du commerce auprès de l'Administration, ou la demande de radiation du Registre des contribuables, et à condition qu'ils aient liquidé ou désaffecté tous les biens affectés à leur activité d'entreprise. Dans le cas des personnes morales, elles peuvent le demander au moment où la dissolution de la société a été inscrite au Registre des sociétés, où la dissolution de la société a été réalisée et à condition qu'elles en aient liquidé tous les biens.

La procédure de remboursement et les formulaires pour demander le remboursement sont développés par voie réglementaire.

4. Pour les cas de remboursement prévus au présent article et à l'article 71, le ministère chargé des finances doit, le cas échéant, procéder à la liquidation provisoire et au remboursement dans les trois mois suivant la présentation de la déclaration pour les cas visés au paragraphe 3, et dans les trois mois suivant l'expiration du délai fixé pour la présentation de la déclaration dans les autres cas. »

« Article 71. Remboursements à l'expiration de chaque période de déclaration

Les contribuables ont droit au remboursement du solde existant en leur faveur à l'expiration de chaque période de déclaration, conformément aux conditions, aux délais, aux conditions requises et à la procédure établis par voie réglementaire. »

2.3 Régime de transparence fiscale - Application de la transparence fiscale dans le cadre de l'impôt sur les sociétés et de l'impôt sur le revenu des personnes physiques aux futurs associés qui détiennent une participation, directe ou indirecte, supérieure à 50% du capital, des capitaux propres, des droits de vote ou des résultats de la SICAV, ou de l'un quelconque de ses compartiments, à la date de clôture de la période d'imposition.

2.3.1. L'article 4 de la LIS dispose que :

« Article 4. Fait générateur

Constitue le fait générateur l'obtention de revenus, quelle qu'en soit la source ou l'origine, y compris les imputations de revenus en régime de transparence fiscale, par le contribuable, indépendamment du lieu où ils ont été produits et quelle que soit la résidence fiscale du payeur. »

2.3.2. Par ailleurs, les paragraphes 1 et 5 de l'article 17 bis de la LIS disposent ce qui suit :

« Article 17 bis. Régime de transparence fiscale

1. Les contribuables imputent à leur base d'imposition les revenus obtenus par les entités résidentes ou non-résidentes fiscales en Principauté d'Andorre, dans les termes prévus au présent article, lorsque les conditions suivantes sont remplies : a) Qu'une entité ou une personne physique, individuellement ou conjointement avec des personnes ou entités liées au sens de l'article 16 ou avec des personnes unies par des liens de parenté, y compris le conjoint et le partenaire, tels que définis par la réglementation régissant les unions stables de couple. par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante ou collatérale, jusqu'au quatrième degré inclus, détienne une participation, directe ou indirecte, supérieure à 50% du capital, des capitaux propres, des droits de vote ou des résultats de l'entité, ou de l'un quelconque de ses compartiments, à la date de clôture de la période d'imposition.

b) Que, dans le cas d'entités non-résidents fiscaux dans la Principauté d'Andorre, le montant efectivamente acquitté par l'entité détenue (filiale) et, le cas échéant, par ses associés, personnes physiques ou morales, correspondant à l'une quelconque des catégories de revenus prévues au paragraphe 2, au titre d'un impôt de nature identique ou analogue au présent impôt, à l'impôt sur le revenu des personnes physiques et à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, soit inférieur à 50% de celui qui aurait été dû en application des règles prévues par la présente Loi et par les lois régissant les impôts susmentionnés ou, dans le cas d'entités résidentes fiscales dans la Principauté d'Andorre, que l'entité détenue (filiale) ne soit pas soumise au taux général d'imposition prévu au paragraphe premier de l'article 41.

[···]

5. Les contribuables imputent à leur base d'imposition, dans les termes et conditions prévus au paragraphe 1,3 et 4 du présent article, les revenus positifs obtenus par les entités résidentes qui proviennent des sources suivantes, lorsque la moyenne annuelle de leurs positions en instruments financiers est égale ou inférieure à 50% de leurs actifs :

a) Redevances ou autres revenus dérivés de la propriété intellectuelle et industrielle, dans les termes prévus aux lettres a), b), c) et d) du paragraphe 4 de l'article 22 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

b) Titularité de biens immeubles ruraux et urbains ou de droits réels portant sur ceux-ci, sauf s'ils sont affectés à une activité économique conformément aux dispositions de l'article 14 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

c) Transmission (cession) des biens et droits prévus aux paragraphes a) et b) ci-dessus qui génère des revenus. »

2.3.3. Par ailleurs, les paragraphes 1 et 5 de l'article 29 bis de la la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques (ci-après, LIRPF) disposent ce qui suit :

« Article 29 bis. Régime de transparence fiscale

1. Les contribuables imputent à leur base d'imposition les revenus obtenus par les entités résidentes ou non-résidents fiscaux dans la Principauté d'Andorre, dans les termes prévus au présent article, lorsque les conditions suivantes sont remplies :

a) Qu'une entité ou une personne physique, individuellement ou conjointement avec des personnes ou entités liées au sens de l'article 16 ou avec des personnes unies par des liens de parenté, y compris le conjoint et le partenaire dans le cas d'unions stables de couple, tels que définis par la réglementation régissant les unions stables de couple, par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante ou collatérale, jusqu'au quatrième degré inclus, détient une participation, directe ou indirecte, supérieure à 50% du capital, des capitaux propres, des droits de vote ou des résultats de l'entité, ou de l'un quelconque de ses compartiments, à la date de clôture de la période d'imposition.

b) Que, dans le cas d'entités non-résidents fiscaux dans la Principauté d'Andorre, le montant effectivement acquitté par l'entité détenue (filiale) et, le cas échéant, par ses associés, personnes physiques ou morales, correspondant à l'une quelconque des catégories de revenus prévues au paragraphe 2, au titre d'un impôt de nature identique ou analogue au présent impôt, à l'impôt sur les sociétés et à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, soit inférieur à 50% de celui qui aurait été dû en application des règles prévues par la présente Loi ou, dans le cas d'entités résidentes, que l'entité détenue (filiale) ne soit pas soumise au taux général d'imposition prévu au paragraphe premier de l'article 41 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

[···]

5. Les contribuables imputent à leur base d'imposition, dans les termes et conditions prévus au paragraphe 1, 3 et 4 du présent article, les revenus positifs obtenus par les entités résidentes qui proviennent des sources suivantes, lorsque la moyenne annuelle de leurs positions en instruments financiers est égale ou inférieure à 50% de leurs actifs :

a) Redevances ou autres revenus dérivés de la propriété intellectuelle et industrielle, dans les termes prévus aux lettres a), b), c) et d) du paragraphe 4 de l'article 22 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

b) Titularité de biens immeubles ruraux et urbains ou de droits réels portant sur ceux-ci, sauf s'ils sont affectés à une activité économique conformément aux dispositions de l'article 14 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

c) Transmission (cession) des biens et droits prévus aux paragraphes a) et b) ci-dessus qui génère des revenus. »

2.3.4. En outre, le paragraphe 2 de l'article 14 de la LIRPF dispose que :

« Article 14

Revenus bruts d'activités économiques

[···]

« 2. Le contribuable qui exerce l'activité de bail (location) de biens immeubles est réputé exercer une activité économique lorsque, à un moment quelconque de la période d'imposition immédiatement antérieure, l'une quelconque des deux circonstances suivantes s'est produite :

a) Le nombre de biens immeubles qu'il a donnés en bail ou proposés en bail est égal ou supérieur à six. Pour déterminer ce nombre de biens immeubles, il est tenu compte de tout bien immeuble qui a été donné en bail ou proposé en bail à un moment quelconque de la période d'imposition.

Aux seules fins des dispositions de la présente lettre a), sont considérés comme faisant partie du même bien les places de stationnement, dans la limite de deux, les débarras et les annexes accessoires à ces derniers s'ils sont acquis conjointement avec l'immeuble.

b) Les revenus bruts obtenus correspondant aux biens immeubles susmentionnés ont été supérieurs à cent mille euros. Le contribuable qui, parce qu'il remplit les circonstances mentionnées aux alinéas précédents du présent paragraphe 2, est imposé conformément aux règles prévues pour les revenus d'activités économiques, n'est imposé conformément aux règles prévues pour les revenus fonciers que lorsque les circonstances indiquées aux lettres a) et b) ci-dessus cessent d'être remplies pendant deux périodes d'imposition consécutives. L'application des règles prévues pour les revenus fonciers a lieu à compter de la première période d'imposition commençant après la fin des deux périodes d'imposition mentionnées.

Toutefois, le contribuable peut opter pour une imposition conformément aux règles prévues pour les revenus d'activités économiques même s'il ne remplit pas les circonstances prévues aux alinéas précédents du présent paragraphe 2. La forme permettant de rendre effective ladite option est établie par voie réglementaire. »

QUESTION POSÉE

3. CONSULTATION FORMULÉE

Au vu de tout ce qui précède, il est demandé à la présente Administration fiscale, compte tenu de ce qui a été exposé ci-dessus et des dispositions de l'article 65 du TRLBOT, d'émettre un avis contraignant sur les questions suivantes :

3.1. Confirmation, telle que proposée, que la SICAV aura la qualité de contribuable de l'impôt sur les sociétés du fait qu'elle revêt la forme juridique d'institution de placement collectif incluse dans le champ d'application de la Loi 10/2008, du 12 juin, portant réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran, et que son impôt brut (quota de tributació) de l'impôt sur les sociétés sera le montant résultant de l'application à la base d'imposition, déterminée conformément aux dispositions de la LIS, du taux d'imposition de 0 pour cent.

3.2. Confirmation, telle que proposée, que la SICAV aura la qualité d'entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect et que les montants de cet impôt supportés au titre de l'acquisition du terrain et de la promotion du centre gériatrique seront intégralement déductibles.

En outre, confirmation, telle que proposée, que lorsque le montant des déductions excède le montant des impôts exigibles au cours de la même période de déclaration, notre mandante aura droit au remboursement du solde existant en sa faveur au terme de chaque période de déclaration, conformément aux conditions, délais, conditions requises et à la procédure établis par voie réglementaire.

3.3. Confirmation, telle que proposée, que le régime de transparence fiscale ne serait pas applicable, dans le cadre de l'impôt sur les sociétés et de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, aux futurs associés détenant une participation, directe ou indirecte, supérieure à 50% du capital, des capitaux propres, des droits de vote ou des résultats de la SICAV, ou de l'un quelconque de ses compartiments, à la date de clôture de la période d'imposition, du fait que les revenus positifs obtenus par la SICAV proviendraient de la propriété de biens immeubles ruraux et urbains ou de droits réels portant sur ceux-ci, affectés à une activité économique conformément aux dispositions de l'article 14 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne votre question relative à la qualité de contribuable aux fins de l'impôt général indirect, il est essentiel d'établir si l'organisme de placement collectif sera entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt et s'il exercera une activité économique proprement dite. À cet égard, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, dispose, à son article 5, ce qui suit :

« Article 5. Notion d'activité économique et d'entrepreneur ou professionnel

1. Sont des activités économiques celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

L'activité de bail (location) de biens a la qualité d'activité économique.

2. Aux fins de la présente Loi, sont considérées comme entrepreneurs ou professionnels les personnes physiques ou entités qui exercent des activités économiques.

3. Sont réputées réalisées dans le cadre de l'activité économique les transmissions ou cessions d'usage à des tiers de la totalité ou d'une partie de tout bien ou droit composant le patrimoine entrepreneurial ou professionnel du contribuable, y compris celles effectuées à l'occasion de la cessation de l'exercice des activités économiques qui déterminent l'assujettissement à l'impôt.

4. N'ont pas la qualité d'entrepreneurs ou de professionnels aux fins du présent impôt lorsque le montant des livraisons de biens et des prestations de services effectuées n'excède pas le chiffre annuel de 40.000 euros, sauf s'ils optent expressément pour être considérés comme tels. Aux fins de la détermination du montant précité, il n'est pas tenu compte des transmissions de biens d'investissement et l'impôt général indirect est exclu, le cas échéant. Le montant est calculé au prorata de la partie correspondante de l'année civile en cas de début d'activité.

Dans le cas des activités agricoles et d'élevage, le seuil indiqué à l'alinéa précédent est fixé au chiffre annuel de 150.000 euros.

Les entrepreneurs ou professionnels qui optent pour être considérés comme tels doivent en faire la demande au ministère chargé des finances avant la fin de l'année au cours de laquelle l'option doit prendre effet. Une fois qu'ils ont opté pour être considérés comme entrepreneurs ou professionnels, cette situation doit être maintenue pendant un délai minimal de trois ans, et, pour en demander la radiation, ils doivent y renoncer en le communiquant au ministère chargé des finances avant la fin de l'année précédant l'année au cours de laquelle la renonciation doit prendre effet.

La procédure et la forme de la demande pour être considéré comme entrepreneur seront établies par voie réglementaire. »

Pour sa part, la Loi 10/2008, du 12 juin, portant réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran, prévoit, à son article 2, l'objet des OPC :

« Article 2. Définition

1. Sont des OPC les organismes qui ont pour objet d'investir les patrimoines des investisseurs et de les gérer en biens, droits, valeurs négociables ou autres instruments, financiers ou non, conformément aux dispositions de leurs prospectus complets respectifs, et qui établissent toujours le rendement de l'investisseur en fonction des résultats collectifs de l'organisme. »

Cette même Loi prévoit, à son article 16.3, une limitation de l'objet social des sociétés d'investissement à capital variable ; plus précisément, cet article dispose ce qui suit :

« Article 16. Législation applicable

[...]

3. Les SICAV ne peuvent avoir un objet social différent de celui énoncé à l'article 2.

[...] » Conformément à ces dispositions, ont la qualité d'entrepreneur aux fins de l'impôt ceux qui organisent un ensemble de moyens humains et matériels pour exercer une activité entrepreneuriale ou professionnelle par la réalisation continue de livraisons de biens ou de prestations de services à titre onéreux. Compte tenu de l'objet social des SICAV prévu par la réglementation qui régit ce type d'entité, aux fins de l'impôt général indirect, il ne peut être considéré que l'OIC qui sera créé organise un ensemble de moyens humains et matériels pour exercer une activité entrepreneuriale ou professionnelle par la réalisation continue de livraisons de biens ou de prestations de services à titre onéreux. Par conséquent, l'OIC n'aura pas la qualité d'entrepreneur ou professionnel aux fins de l'impôt général indirect.

En ce qui concerne le droit à déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) pour réaliser la promotion immobilière, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, prévoit à l'article 52.1.a qui a la qualité de contribuable :

« Article 52. Contribuables dans les livraisons de biens et les prestations de services

1. Sont contribuables de l'impôt :

a) À titre général, les entrepreneurs ou les professionnels qui réalisent les livraisons de biens ou fournissent les services soumis à l'impôt. »

La même Loi établit, à l'article 62, la condition subjective pour l'application des déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) :

« Article 62. Conditions requises subjectives de la déduction

Peuvent exercer le droit à déduction les contribuables de l'impôt qui ont la qualité d'entrepreneurs ou professionnels conformément aux dispositions de l'article 5 de la présente Loi. »

Conformément à ces dispositions, compte tenu du fait que l'OIC n'aura pas la qualité d'entrepreneur, aux fins de l'impôt il ne sera pas contribuable pour la réalisation de la promotion immobilière et, par conséquent, il ne pourra pas exercer le droit de déduire l'impôt supporté du fait de cette activité.

En ce qui concerne les questions relatives à l'application de l'impôt sur les sociétés, la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, à l'article 9, mentionne ce qui suit concernant la détermination de la base d'imposition :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition

1. La base d'imposition est constituée par le montant du revenu au cours de la période d'imposition.

2. La base d'imposition est déterminée selon la méthode du régime du réel (détermination directe) et, à titre subsidiaire, selon la méthode de détermination indirecte, conformément aux dispositions, dans ce dernier cas, de l'article 43 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal.

3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi. »

Par ailleurs, en ce qui concerne le taux d'imposition applicable aux institutions de placement collectif, la même Loi dispose ce qui suit :

« Article 41. Taux d'imposition

1. Le taux général d'imposition pour les contribuables de cet impôt est de 10 pour cent.

2. Le taux d'imposition applicable aux institutions de placement collectif régies par la Loi 10/2008, du 12 juin, portant réglementation des organismes de placement collectif de droit andorran, à l'exclusion des sociétés de gestion, qui sont soumises au régime général, est de 0 pour cent. »

Conformément à ces dispositions, les organismes de placement collectif sont soumis à un taux d'imposition de 0%. Toutefois, pour déterminer la base d'imposition et imputer de manière appropriée les produits (recettes) et les dépenses (charges) imputables à l'entité nouvellement créée, il devient pertinent d'établir si ce type d'entités est habilité ou non à exercer l'activité de promotion immobilière et de bail (location). À cet égard, la consultation ne mentionne pas la réglementation qui permettra à l'entité nouvellement créée d'exercer ces types d'activités commerciales. Par conséquent, au vu des informations fournies, il n'est pas possible d'évaluer si les produits (recettes) et les dépenses (charges) découlant des activités mentionnées dans la consultation devraient être imputés à l'entité nouvellement créée.

Quant à l'application du régime de transparence fiscale, de la même manière que ce qui a été mentionné précédemment, selon les rares informations fournies dans le cas d'espèce, il n'est pas possible d'apprécier si les conditions mentionnées pour l'application du régime de transparence fiscale sont remplies ou non.