Rescrit fiscal relatif au droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) de l'impôt général indirect découlant de l'acquisition de véhicules, à la qualification de dépense déductible pour la détermination de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés qui peut résulter de ces acquisitions et aux conséquences fiscales qui peuvent découler de la mise à disposition des véhicules aux associés.

Rescrit fiscal relatif au droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) de l'impôt général indirect découlant de l'acquisition de véhicules, à la qualification de dépense déductible pour la détermination de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés qui peut résulter de ces acquisitions et aux conséquences fiscales qui peuvent découler de la mise à disposition des véhicules aux associés.

Droit à déduction

Base d'imposition - Régime du réel (détermination directe)

Revenus en nature

IGI - Impôt général indirect

Numéro du rescrit fiscal :

CV0312-2024

Date d'émission :

28/05/2024

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

Consultation

ANTÉCÉDENTS

DEMANDE DE RESCRIT FISCAL

La société andorrane X présente la présente demande de rescrit fiscal conformément à ce que prévoit l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux principes fondamentaux de l'ordre juridique fiscal et l'article 25 du Décret du 11 février 2015 portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes, sur la base des observations, antécédents et fondements juridiques suivants.

I.- DÉCLARATIONS PRÉALABLES

En stricte application de ce que prévoit l'article 25.1.b) du Décret du 11 février 2015 portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes, la présente partie déclare qu'aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours concernant le régime, la classification ou la qualification fiscale relatifs à l'objet soulevé dans la présente consultation.

La présente partie présente la présente demande de rescrit fiscal dans la mesure où elle a des doutes quant au régime fiscal applicable, au titre de l'IGI, de l'impôt sur les sociétés et de l'IRPF, en ce qui concerne l'acquisition, l'entretien et la transmission (cession) d'automobiles de collection et exclusives acquises en vue d'une transmission (cession) ultérieure dans un but d'investisseur.

II.- EXPOSÉ DES FAITS

1. DE LA SOCIÉTÉ X, CONSTITUTION ET OBJET

La société a été constituée en 2023.

L'objet social sera modifié dans les prochains jours, par l'ajout, en ce qui concerne l'exploitation et l'aliénation de biens meubles, de ce qui suit : « L'investissement dans des véhicules exclusifs et de collection en vue d'en tirer un rendement. »

2. DES BIENS QUE LA SOCIÉTÉ X ENTEND ACQUÉRIR ET QUI FONT L'OBJET DE LA PRÉSENTE DEMANDE DE RESCRIT FISCAL

La société X entend acquérir des véhicules de collection, de séries exclusives et haut de gamme dans le but d'obtenir un rendement lors de leur vente future, dans un délai maximal de trois ou quatre ans, résultant de leur revalorisation sur le marché avec le temps.

L'activité essentielle de la société n'est pas l'achat-vente de véhicules en tant que tel ; elle n'aura pas non plus d'activité continue en ce qui concerne cet achat-vente de véhicules, mais exercera cette activité de manière sporadique, lorsque la situation/l'offre économique sera favorable.

La destination de ces véhicules est donc la simple détention et la vente future, si les conditions de celle-ci sont propices.

En raison de la nature même du bien, les véhicules ne feront pas l'objet d'une utilisation continue, mais ils feront néanmoins l'objet d'une utilisation, limitée toutefois à un maximum de 2.000 km par an, car il n'est pas souhaitable qu'ils restent immobilisés et il est en même temps nécessaire que les véhicules soient montrés et exposés afin de les mettre en valeur. L'utilisation des véhicules à cette fin sera assurée, de manière générale, par le propriétaire et administrateur de la société propriétaire des véhicules, celle-ci pouvant également être sous-traitée à des sociétés spécialisées.

3.- DU TRAITEMENT ET DE L'ENREGISTREMENT COMPTABLE DES VÉHICULES

Dans la mesure où la destination de ces véhicules est leur vente ultérieure, ils seront comptabilisés en stocks, compte tenu de l'objet social de la société.

Sur la base de tout ce qui précède, compte tenu de l'objet de la société ainsi que de la valeur et de la destination des véhicules que la société a acquis, la représentante de la société X formule la

QUESTION POSÉE

suivante :

A. EN CE QUI CONCERNE LA LOI 11/2012, DU 21 JUIN, DE L'IMPÔT GÉNÉRAL INDIRECT

TRAITEMENT DE L'IGI SUPPORTÉ LORS DE L'ACHAT DE VÉHICULES

L'article 61 de la Loi de l'IGI prévoit que les contribuables peuvent « déduire l'impôt qu'ils ont supporté lors de l'acquisition de biens ou de services reçus liés à l'exercice de leurs activités économiques ».

L'article 63.2.b) de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, qui régit les limitations du droit à déduction, dispose expressément que l'IGI supporté (taxe d'amont) lors de l'acquisition de biens utilisés en tout ou en partie dans l'exercice de l'activité d'entreprise peut être déduit à hauteur de 50% lorsqu'il s'agit d'automobiles.

Par conséquent, sur la base de ce qui précède, il est demandé dans quelle mesure l'IGI supporté lors de l'acquisition et/ou de l'importation des véhicules, ainsi que sur les dépenses (charges) d'entretien et les autres dépenses (charges) nécessaires (par exemple de transport, frais d'intermédiaires pour leur achat et leur, etc.) liées à ceux-ci, est déductible pour la société demanderesse.

C'est-à-dire si l'IGI supporté est intégralement déductible en ce qui concerne les véhicules, s'il n'est déductible qu'à hauteur de 50% ou s'il n'est pas déductible.

B. EN CE QUI CONCERNE LA LOI 5/2014, DU 24 AVRIL, DE L'IMPÔT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES

RÉMUNÉRATION EN NATURE AU TITRE DE L'IRPF DE L'ASSOCIÉ UNIQUE DE LA SOCIÉTÉ POUR L'UTILISATION DES VÉHICULES

L'article 29 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, qui régit les revenus en nature, prévoit expressément en son paragraphe premier que « sont considérés comme revenus en nature l'utilisation, la consommation ou l'obtention, à des fins privées, de biens, de droits ou de services à titre gratuit ou à un prix inférieur au prix normal du marché, même si cela ne représente pas une dépense réelle pour celui qui les accorde. »

En ce sens, le Communiqué technique en matière fiscale, publié au BOPA le 27 septembre 2017 (n° 61), fait référence aux critères appliqués par l'Administration fiscale en ce qui concerne ce type de cotisations en nature.

Plus précisément, le paragraphe 3.2 du Communiqué dispose :

« 3.2. Remise ou utilisation de véhicules automobiles

3.2.1. Remise

Est considéré comme revenu en nature le coût d'acquisition pour le payeur, y compris les impôts et taxes indirects et les autres sommes versées.

3.2.2. Utilisation

Si le véhicule est la propriété du payeur, il est évalué à 20% par an du coût, selon ce qui est déterminé au paragraphe 3.2.1. S'il n'est pas la propriété de l'entreprise, il est évalué au prix annuel que le payeur verse au propriétaire du véhicule pour sa mise à disposition. » Comme il a déjà été indiqué précédemment (Antécédent Deuxième), l'Administrateur et associé unique de la société utilisera ces véhicules, bien que de manière limitée et non continue, car il n'est pas opportun qu'ils restent immobilisés et, en même temps, il est également nécessaire que les véhicules soient montrés et exposés afin de les mettre en valeur.

À cet égard, il convient de considérer que a société peut être propriétaire de plusieurs véhicules en même temps.

En ce sens, indiquer que l'Administrateur et associé unique disposera d'autres véhicules, qu'ils lui soient propres ou mis à sa disposition par la société pour un usage personnel.

En ce sens, et poursuivant avec l'objet de la consultation, donc, les véhicules que la société X acquiert aux fins déjà exprimées précédemment, le fait que l'Administrateur et associé unique de la société utilise ces véhicules, il est demandé si :

1. Cet usage impliquera-t-il une rémunération en nature imposable à l'IRPF ?

Si la réponse précédente est affirmative,

2. Comment cette rémunération en nature doit-elle être calculée ?

3. Quels seraient les paramètres à utiliser pour le calcul de cette rémunération. C'est-à-dire, quelle serait la base de calcul et quel serait le pourcentage à considérer comme usage privatif pour fixer la rémunération en nature. À cet égard, ainsi qu'il a été indiqué, signaler que la société peut devenir propriétaire de plusieurs véhicules présentant les caractéristiques indiquées et acquis dans le but exposé précédemment.

C. EN RELATION AVEC LA LOI 95/2010, DU 29 DÉCEMBRE DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS

TRAITEMENT DES REVENUS OBTENUS LORS DE LA TRANSMISSION (CESSION) DES VÉHICULES ET DES DÉPENSES (CHARGES) DÉCOULANT DE LA PROPRIÉTÉ DE CEUX-CI EN RELATION AVEC L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS

L'article 9 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, Notion et détermination de la base d'imposition, dispose que :

« 1. La base d'imposition est constituée par le montant du revenu au cours de la période d'imposition.

2. La base d'imposition est déterminée selon la méthode du régime du réel (détermination directe) et, à titre subsidiaire, selon la méthode de détermination indirecte, conformément aux dispositions, dans ce dernier cas, de l'article 43 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal.

Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26 (...). »

Selon ce qui a été exposé, la société considère, eu égard à la destination prévisible des véhicules, qu'elle doit les comptabiliser en tant que stocks.

Sur la base de ce qui précède, les questions suivantes font l'objet de la consultation :

1.- Si, en application de la Loi de l'impôt sur les sociétés (LIS), leur traitement en tant que stocks est correct. Si leur traitement en tant que stocks n'est pas conforme à la LIS, quel serait leur traitement et, si celui-ci était celui d'actifs immobilisés :

a) Si leur amortissement théorique aurait le caractère de dépense (charge) déductible à l'impôt sur les sociétés et si celui-ci pourrait être intégré dans la base d'imposition au moyen d'un ajustement de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés.

b) Si, pour que leur amortissement soit déductible, la comptabilisation des véhicules en tant qu'actifs immobilisés serait nécessaire.

2.- Comment doit être déterminé le résultat obtenu lors de leur transmission (cession) aux fins de son intégration dans la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés.

3.- Si les dépenses (charges) liées à l'acquisition, à l'entretien et à la transmission (cession) des véhicules ont le caractère de dépenses fiscalement déductibles et font partie de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés.

4.- En relation avec l'IGI. S'il est établi que l'IGI supporté lors de l'acquisition et/ou de l'importation des véhicules, ainsi que celui afférent aux dépenses (charges) liées à leur acquisition, à leur entretien et à leur transmission (cession), n'est pas intégralement déductible, les montants d'IGI non déductible auraient-ils le caractère de dépense (charge) déductible à intégrer dans la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés.

Les antécédents se fondent sur les suivants,

FONDEMENTS JURIDIQUES

FORME

- Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal.

- Décret du 11 février 2015 portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes.

FOND DE L'AFFAIRE

- Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect.

- Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

- Loi 20/2007, du 18 octobre, des sociétés anonymes et à responsabilité limitée.

- Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

- Communiqués techniques en matière fiscale (BOPA, núm. 61 du 27 septembre 2017 ; BOPA núm. 43 du 5 juillet 2017).

- Rescrit fiscal en date du 1er avril 2019 (Numéro du rescrit fiscal CVo149-2019) et en date du 17 septembre 2018 (Numéro du rescrit fiscal CVo131-2018).

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne la question relative au traitement de l'impôt général indirect supporté lors de l'achat des véhicules, il convient d'abord de déterminer si la consultante agit en tant que consommatrice finale ou en tant qu'entrepreneur aux fins de cet impôt. S'agissant de la notion d'activité économique et d'entrepreneur, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, en son article 5, dispose ce qui suit :

« Article 5. Notion d'activité économique et d'entrepreneur ou professionnel

1. Sont des activités économiques celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

L'activité de bail (location) de biens a le caractère d'activité économique.

2. Aux fins de la présente Loi, sont considérés comme entrepreneurs ou professionnels les personnes physiques ou entités qui réalisent des activités économiques.

3. Sont réputées réalisées dans le cadre de l'activité économique les transmissions (cessions) ou cessions d'usage à des tiers de la totalité ou d'une partie de tout bien ou droit faisant partie du patrimoine d'entreprise ou professionnel du contribuable, y compris celles effectuées à l'occasion de la cessation de l'exercice des activités économiques qui déterminent l'assujettissement à l'impôt.

4. N'ont pas le caractère d'entrepreneurs ou professionnels aux fins du présent impôt lorsque le montant des livraisons de biens et des prestations de services effectuées n'excède pas le chiffre annuel de 40.000 euros, sauf s'ils optent expressément pour être considérés comme tels. Aux fins de la détermination du montant précité, les transmissions (cessions) de biens d'investissement ne sont pas prises en compte et l'impôt général indirect est exclu, le cas échéant. Le montant est calculé au prorata de la partie correspondante de l'année civile en cas de début d'activité.

Dans le cas des activités agricoles et d'élevage, le seuil indiqué à l'alinéa précédent est fixé au chiffre annuel de 150.000 euros. Les entrepreneurs ou les professionnels qui optent pour être considérés comme tels doivent en faire la demande auprès du ministère chargé des finances avant la fin de l'année au cours de laquelle l'option doit prendre effet. Une fois qu'ils ont opté pour être considérés comme entrepreneurs ou professionnels, cette situation doit être maintenue pendant un délai minimal de trois ans et, pour en demander la radiation, ils doivent y renoncer en le communiquant au ministère chargé des finances avant la fin de l'année précédant l'année au cours de laquelle la renonciation doit prendre effet.

La procédure et la forme de la demande pour être considéré comme entrepreneur sont établies par voie réglementaire. »

Conformément à ces dispositions, dès lors qu'il existe une organisation d'un ensemble de moyens humains et matériels en vue d'exercer une activité d'entreprise ou professionnelle par la réalisation continue de livraisons de biens titre onéreux, la requérante a la qualité d'entrepreneur aux fins de l'impôt. Dans le cas contraire, elle est réputée agir en tant que consommatrice finale. Cette circonstance doit être justifiée en cas d'éventuelle vérification de l'Administration.

En ce qui concerne le droit à déduction de l'IGI supporté au titre des acquisitions des véhicules et des services liés à leur acquisition, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, à l'article 52.1.a, prévoit qui a la qualité de contribuable :

« Article 52. Contribuables dans les livraisons de biens et les prestations de services

1. Sont contribuables de l'impôt :

a) À titre général, les entrepreneurs ou les professionnels qui réalisent les livraisons de biens ou fournissent les services soumis à l'impôt. »

La même Loi, aux articles 61, 62 et 63, établit la condition subjective pour l'application de la déduction de l'IGI supporté :

« Article 61. Cotisations fiscales déductibles

1. Les contribuables peuvent déduire les cotisations de l'impôt qu'ils ont supportées lors de l'acquisition de biens ou de services reçus en rapport avec l'exercice de leurs activités économiques.

Article 62. Conditions requises subjectives de la déduction

Peuvent exercer le droit à déduction les contribuables de l'impôt qui ont la qualité d'entrepreneurs ou de professionnels conformément aux dispositions de l'article 5 de la présente Loi.

Article 63. Limitations du droit à déduction

1. Les entrepreneurs ou les professionnels ne peuvent pas déduire les cotisations de l'impôt supportées ou acquittées au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services qui ne sont pas affectés exclusivement à leur activité d'entreprise ou professionnelle soumise à l'impôt. En tout état de cause, ils peuvent déduire l'IGI supporté en rapport avec leur activité d'entreprise ou professionnelle exercée en dehors du territoire d'application de l'impôt et qui aurait ouvert droit à déduction si elle avait été exercée sur ledit territoire.

Toutefois, les entrepreneurs ou professionnels peuvent déduire les cotisations supportées ou acquittées au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services qui sont affectés exclusivement aux prestations de services non soumises à l'impôt établies à l'article 6.20. »

Conformément à ces articles, si la requérante acquiert les véhicules en vue de les revendre ultérieurement et qu'ils sont affectés à son activité économique, dûment comptabilisés en tant que stocks à l'actif courant de son bilan – fait qui doit être justifié en cas d'éventuelle vérification de l'Administration fiscale –, dans ce cas, compte tenu du fait que les véhicules n'ont pas la qualité de biens d'investissement, la requérante peut déduire intégralement les cotisations de l'impôt supportées au titre de l'acquisition de ces véhicules et des services liés à ces acquisitions, pour autant que les conditions requises formelles prévues par la norme soient remplies. Cependant, la requérante ne peut pas déduire les cotisations de l'impôt supportées au titre des acquisitions de véhicules ou de services qui ne sont pas affectés exclusivement à son activité d'entreprise ou professionnelle soumise à l'impôt. Par conséquent, si la société cède le véhicule à l'associé et, partant, ne l'utilise pas exclusivement aux fins de son activité économique soumise à l'impôt, dans cette hypothèse, l'IGI supporté par la société du fait de l'acquisition de ces véhicules n'est déductible dans aucune proportion.

De même, il convient de souligner si que, à tout moment postérieur à l'acquisition, une désaffectation des véhicules de l'activité économique est réalisée, l'article 8 de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, qui prévoit les opérations assimilées à la livraison de biens, est applicable :

« Article 8. Opérations assimilées à la livraison de biens

Sont considérées comme des opérations assimilées à la livraison de biens à titre onéreux les opérations d'autoconsommation de biens. Aux fins du présent impôt, sont considérées comme autoconsommation de biens les opérations suivantes réalisées sans contrepartie :

- Le transfert, réalisé par le contribuable, de biens corporels de son patrimoine d'entreprise ou professionnel à son patrimoine personnel ou à la consommation privée.

- La transmission du pouvoir de disposition sur des biens corporels qui font partie du patrimoine d'entreprise ou professionnel du contribuable.

- L'affectation ou, le cas échéant, le changement d'affectation de biens produits, construits, extraits, transformés, acquis ou importés dans l'exercice de l'activité d'entreprise ou professionnelle du contribuable en vue de les utiliser en tant que biens d'investissement.

Les dispositions du présent paragraphe ne s'appliquent pas dans les cas où le contribuable aurait bénéficié du droit de déduire intégralement les cotisations de l'impôt qu'il aurait supportées s'il avait acquis auprès de tiers des biens de nature identique. »

En conséquence, si l'une des circonstances mentionnées dans cet article se produit, la requérante doit tenir compte du fait qu'il y aura une autoconsommation soumise à l'impôt.

Quant à la vente de ces véhicules, la requérante doit répercuter le taux général de 4,5% et la base d'imposition de ces opérations est constituée par le montant total de la contrepartie.

En ce qui concerne les questions relatives à l'impôt sur le revenu des personnes physiques, afin de déterminer la qualification du revenu susceptible de se produire dans le chef de l'associé du fait de la cession de l'usage du véhicule pour son usage privé, la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, à l'article 22.1, relatif à la qualification de capital mobilier, prévoit ce qui suit :

« Article 22. Revenus bruts du capital mobilier

Ont la qualité de revenus bruts provenant du capital mobilier les suivants : 1. Les dividendes et autres revenus dérivés de la participation aux capitaux propres d'entités. En particulier, le terme dividendes, au sens du présent précepte, comprend les revenus des actions, les actions ou les bons de jouissance, les parts sociales, les parts de fondateur ou autres droits, à l'exception des droits de créance, qui permettent de participer aux bénéfices d'une entité en qualité d'associé, d'actionnaire, de membre ou de porteur de parts. Ont la même considération les distributions de résultats provenant de tout organisme de placement collectif de droit andorran régi par la réglementation applicable à ces organismes. »

En ce qui concerne l'évaluation de ce type de revenu, il convient de prendre en considération les dispositions de la loi relative à l'impôt, à l'article 28 :

« Article 28. Évaluation des opérations

L'évaluation des opérations entre les contribuables assujettis au présent impôt et d'autres personnes physiques ou entités liées est effectuée à leur valeur normale de marché, dans les conditions prévues par la Loi de l'impôt sur les sociétés. »

Par conséquent, si l'associé utilise ce véhicule à des fins privées, que ce soit totalement ou partiellement, il obtiendra une rémunération en nature assujettie à l'impôt au titre des capitaux mobiliers. S'agissant d'une opération entre personnes liées, elle devra être déterminée selon la valeur marché.

En ce qui concerne l'obligation d'effectuer des acomptes aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, la Loi, à l'article 50.2, prévoit ce qui suit :

« Article 50. Personnes tenues d'effectuer des acomptes

2. Les entités et les personnes morales résidentes de la Principauté d'Andorre qui paient ou versent des revenus imposables au titre du présent impôt doivent pratiquer une retenue à la source et un versement à titre d'acompte, au titre d'acompte de l'impôt sur le revenu des personnes physiques dû par le bénéficiaire, et en verser le montant au ministère chargé des finances, lorsqu'elles paient les catégories de revenus suivantes :

a) Revenus du travail.

b) Revenus de capitaux mobiliers.

c) Plus-values dérivées de contrats d'assurance sur la vie, dans les conditions fixées par voie réglementaire. »

Par conséquent, lorsqu'il s'agit d'un revenu de capitaux mobiliers en nature, la société consultante devra effectuer le versement à titre d'acompte correspondant de l'impôt sur le revenu des personnes physiques. Le montant du versement à titre d'acompte sera déterminé en appliquant un taux de retenue fixe de 10 pour cent sur le montant du revenu brut payé (valeur de marché de l'usage et de la jouissance du véhicule). À cette valeur s'ajoutera le versement à titre d'acompte, sauf s'il a été répercuté sur l'associé.

Quant aux doutes relatifs à la détermination de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés, la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, à l'article 9.3, dispose ce qui suit :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition

3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan comptable général, par l'application des préceptes établis au chapitre IV de la présente Loi. »

Par ailleurs, en ce qui concerne la déductibilité des charges au titre de l'amortissement, la loi relative à l'impôt sur les sociétés, à l'article 10.1, dispose ce qui suit :

« Sont déductibles les sommes qui, au titre de l'amortissement des immobilisations incorporelles et corporelles, ainsi que des immeubles de placement, correspondent à la dépréciation effective subie par les divers éléments du fait de leur fonctionnement, de leur usage, de leur jouissance ou de leur obsolescence.

Dans le cas des immobilisations corporelles et des immeubles de placement, la dépréciation est considérée comme effective lorsqu'elle résulte de l'application des coefficients d'amortissement linéaire découlant du tableau prévu à l'Annexe I. La dépréciation des immobilisations incorporelles est considérée comme effective conformément au paragraphe 2 du présent article.

En tout état de cause, les contribuables peuvent présenter un plan spécial d'amortissement à l'Administration fiscale, lequel est soumis à son approbation dans les conditions fixées par voie réglementaire. »

En outre, il convient de tenir compte des dispositions de l'article 13 de la même Loi, relatives aux charges qui ne sont pas considérées comme déductibles aux fins de la détermination de la base d'imposition de l'impôt. L'article en question, au paragraphe 1.a et 1.f, dispose ce qui suit :

« Article 13. Charges non déductibles

1. Ne sont pas déductibles de la base d'imposition les postes suivants :

a) Ceux qui représentent une rémunération des capitaux propres.

[…]

f) Les dons et les libéralités. Ne sont pas réputées comprises dans le présent alinéa les dépenses de relations publiques avec des clients ou des fournisseurs, ni celles qui, conformément aux usages et coutumes, sont effectuées à l'égard du personnel de l'entreprise, ni celles réalisées pour promouvoir, directement ou indirectement, la vente de biens et la prestation de services, ni celles qui sont corrélées aux produits. En tout état de cause, ces charges fiscalement déductibles ne peuvent excéder 1% de la base d'imposition positive moyenne de l'exercice correspondant et des deux exercices précédents, calculée avant l'application de cette limitation.

Toutefois, les dons effectués par les contribuables à des entités reconnues comme organismes sans but lucratif sont déductibles pour la détermination de la base d'imposition dans la limite de 10% du résultat comptable.

[…] »

De même, en ce qui concerne l'imputation des produits et des charges, l'article 19.2 dispose ce qui suit :

« Article 19. Imputation temporelle. Inscription comptable des produits et des charges

[…]

2. Ne sont pas fiscalement déductibles les charges qui n'ont pas été imputées comptablement au compte de résultat ou à un compte de réserves si une norme légale ou réglementaire le prévoit, sauf dans les cas où la présente Loi prévoit expressément des incitations ou des charges ayant des effets fiscaux qui ne doivent pas être reflétées comptablement, sans préjudice de la nécessité de mentionner l'incitation spécifique dans l'annexe des comptes de l'entité. Les produits et les dépenses imputés comptablement au compte de résultat ou à un compte de réserves au cours d'une période d'imposition différente de celle à laquelle correspond leur imputation temporelle, conformément aux dispositions des paragraphes précédents, sont imputés à la période d'imposition correspondante conformément aux dispositions desdits paragraphes. Toutefois, s'il s'agit de dépenses imputées comptablement dans ces comptes au cours d'une période d'imposition postérieure à celle à laquelle correspond leur imputation temporelle ou de produits imputés au compte de résultat au cours d'une période d'imposition antérieure, l'imputation temporelle des unes et des autres s'effectue au cours de la période d'imposition au cours de laquelle l'imputation comptable a été réalisée, pour autant qu'il n'en découle pas une imposition inférieure à celle qui aurait résulté de l'application des règles d'imputation temporelle prévues aux paragraphes précédents.”

En ce qui concerne les obligations comptables, la Loi, à l'article 54.1, dispose ce qui suit :

“1. Les contribuables de cet impôt doivent tenir leur comptabilité conformément aux dispositions de la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs ou aux dispositions des règles qui les régissent.”

Conformément à ces dispositions, si les véhicules sont affectés à son activité économique dûment comptabilisés en tant que stocks à l'actif courant, aucune dépense comptable ne sera constatée au titre de l'amortissement et, en conséquence, elle n'aura aucune dépense fiscalement déductible à ce titre. En revanche, si les véhicules sont cédés à titre gratuit à l'associé, les dépenses pouvant découler de cette libéralité ne seront pas considérées comme déductibles aux fins de l'impôt sur les sociétés. En ce qui concerne les autres dépenses liées aux produits de l'activité économique de la consultante, elles seront fiscalement déductibles pour autant que soient remplies les conditions légalement établies en matière d'inscription comptable, d'exigibilité et de justification documentaire.

La base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément à la réglementation comptable et en appliquant les dispositions de la Loi 95/2010. Par conséquent, les produits provenant de la vente des véhicules et les dépenses découlant de leurs achats doivent être imputés selon ce que détermine la réglementation comptable, en prenant également en considération les dispositions de l'article 19 mentionné précédemment.

Par ailleurs, il convient de souligner tout particulièrement le fait que les implications fiscales peuvent varier selon les spécificités de chaque cas. Pour ce motif, la présente réponse est émise en tenant compte des données fournies par le consultant, sans apprécier d'autres aspects liés à la motivation de cette opération qui pourraient modifier le contenu de la réponse. Dans d'autres cas, il convient d'analyser avec précision toutes leurs caractéristiques afin de pouvoir établir les implications fiscales qui en découleraient et d'évaluer s'il n'existe pas une motivation distincte de la motivation purement fiscale qui pourrait donner lieu à la qualification d'abus de la norme fiscale, dans les termes prévus à l'article 13 du Décret législatif du 7-2-2018 de publication du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal.