Ordonnance du Tribunal constitutionnel du 15-6-2026 relative à l'affaire 2026-38-RE.

TA_2026_06_16_09_13_10 Ordonnance du Tribunal constitutionnel du 15-6-2026 relative à l'affaire 2026-38-RE. Affaire 2026-38-RE (Mome Investments, SLU c/ Gouvernement d'Andorre) Numéro d'enregistrement 222-2026. Recours d'amparo Ordonnance du 15 juin 2026 Au nom du Peuple andorran ; Le Tribunal constitutionnel ; Vu la requête présentée et enregistrée au Tribunal constitutionnel le 11 mai 2026 par le représentant de la société Mome Investments, SLU, par laquelle celle-ci forme un recours d'amparo contre le jugement du 20 avril 2026, rendu par la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice, pour une prétendue violation des droits à la juridiction, à un procès équitable, à obtenir une décision motivée, fondée en Droit, cohérente et non arbitraire, et à la défense, reconnus à l'article 10 de la Constitution, et attendu qu'elle demande au Tribunal constitutionnel d'accorder l'amparo sollicité, de déclarer la violation des droits susmentionnés, d'adopter les mesures nécessaires pour rétablir la partie requérante dans ses droits, en annulant le jugement attaqué et en renvoyant la procédure au stade antérieur à son prononcé, afin que la Chambre administrative rende une autre décision respectueuse des droits violés, et de condamner la partie défenderesse au paiement des dépens, tant ceux exposés devant la juridiction constitutionnelle que ceux exposés devant les instances ordinaires ; Vu la Constitution, notamment ses articles 10, 41.2, 98 c) et 102 ; Vu la Loi qualifiée du Tribunal constitutionnel, notamment son titre IV, chapitres premier et sixième ; Ouï le rapport du magistrat rapporteur, M. Pere Pastor Vilanova ; 1. Antécédents de procédure devant les juridictions ordinaires 1.1. La société Mome Investments, SLU a introduit une requête contre le Gouvernement, par laquelle elle attaquait la décision du ministre des Finances adoptée le 17 février 2026, rejetant son recours en opposition relatif à la demande d'échange de renseignements en matière fiscale émanant de l'autorité compétente espagnole. 1.2. Le 19 mars 2026, la Section du contentieux administratif 1 de la Batllia a rendu un jugement rejetant cette requête et déclarant que la décision attaquée était conforme au droit et aux fins qui légitiment l'activité administrative. 1.3. Le représentant de la société Mome Investments, SLU a interjeté appel et, le 20 avril 2026, la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice a rendu un jugement rejetant cet appel et confirmant intégralement la décision de première instance. 1.4. Le 11 mai 2026, le représentant de la société Mome Investments, SLU a formé un recours d'amparo contre le jugement du 20 avril 2026, rendu par la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice, pour une prétendue violation des droits à la juridiction, à un procès équitable, à obtenir une décision motivée, fondée en Droit, cohérente et non arbitraire, et à la défense, reconnus à l'article 10 de la Constitution. 2. Argumentation juridique 2.1. Argumentation de la société requérante - La société requérante fait valoir qu'elle a formé le présent recours d'amparo parce qu'elle estime que le jugement attaqué n'a pas apporté de réponse réelle, concrète et constitutionnellement suffisante aux observations décisives formulées en appel, notamment en ce qui concerne : 1) le défaut structurel de pertinence juridique des renseignements demandés compte tenu de la conception normative du régime espagnol de transparence fiscale internationale lui-même (article 100, paragraphes 2 et 15, de la Loi relative à l'impôt sur les sociétés -LIS-) appliqué aux entités résidentes d'États tiers ; 2) la limitation indue du contrôle juridictionnel aux seuls aspects formels, avec renvoi exprès des questions de fond aux autorités fiscales espagnoles, vidant ainsi de son contenu la procédure d'opposition prévue par la Loi 10/2017 ; 3) l'inapplication effective de l'article 24.3 b) de la Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume d'Espagne tendant à éviter les doubles impositions dans un cas où, au cours des périodes fiscales visées par la demande, l'ordre juridique andorran ne disposait d'aucun régime de transparence fiscale internationale ; et 4) la réponse purement formelle à l'observation relative à la violation du principe de bonne foi et de la doctrine des actes propres, découlant de l'existence d'une demande antérieure de contenu substantiellement identique, documentée dans l'Accord de liquidation figurant au dossier. - En premier lieu, la société requérante reproche à la Chambre administrative d'avoir expressément admis la solidité argumentative du moyen central de son appel, pour ensuite l'écarter pour des raisons de compétence, sans statuer sur le fond. Cette circonstance viole, selon elle, le droit à obtenir une décision fondée en Droit et non arbitraire. - La société requérante expose que l'article 100.2 de la LIS permet l'imputation intégrale des revenus de l'entité non résidente lorsque celle-ci ne dispose pas d'une organisation de moyens matériels et humains, mais que le paragraphe 15 du même article délimite expressément et limitativement les seuls cas dans lesquels l'existence d'une activité économique réelle permet d'éviter l'application du régime Controlled Foreign Corporation (CFC), en limitant cette clause d'exonération exclusivement aux entités résidentes d'un autre État membre de l'Union européenne ou de l'Espace économique européen. - Elle indique que, pour les entités résidentes d'États tiers -comme c'est le cas d'une société andorrane-, le législateur espagnol refuse, de manière consciente et délibérée, tout effet juridique à la preuve d'une activité économique réelle, quels que soient les moyens matériels et humains de l'entité. Par conséquent, les renseignements demandés -portant précisément sur la structure, les moyens matériels et humains, l'organigramme, la prise de décisions et l'activité réelle de la société- étaient juridiquement inaptes à produire un quelconque effet dans le cadre du régime CFC, non pas « peu décisifs » ou « insuffisants », mais légalement incapables d'entraîner une quelconque modification du résultat de la procédure fiscale. - Elle affirme que c'est précisément cette distinction qui transforme la demande en une recherche prospective de preuves interdite par les standards de « pertinence vraisemblable » du Protocole de la Convention tendant à éviter les doubles impositions (CDI) et des Commentaires sur le Modèle de Convention de l'OCDE, auxquels la Loi relative à l'échange de renseignements en matière fiscale (LIF) renvoie comme critère d'interprétation en son article 1.3. Le jugement attaqué ne mentionne, n'examine ni ne réfute l'article 100.15 de la LIS en aucun point de sa motivation. Il n'analyse pas la distinction entre les paragraphes 2 et 15 de la disposition. Elle n'explique pas pour quel hypothétique motif juridique l'information sur la structure et les moyens pourrait influer sur la détermination de l'obligation fiscale d'une entité andorrane, si précisément la norme matérielle applicable la prive légalement de tout effet. - Et si l'État requis ne doit pas vérifier la véracité factuelle des données de la demande, il en va radicalement autrement de la possibilité pour lui de passer outre une objection juridique structurelle sur laquelle le jugement a émis une appréciation positive. - En deuxième lieu, elle allègue que la Chambre administrative a omis de se prononcer sur le contenu du jugement du Tribunal suprême d'Espagne n° 336/2025, que cette partie a expressément versé au recours en appel en tant que précédent analogique pertinent. Ce jugement examinait si l'application de l'article 100 de la LIS, dans sa version différenciée pour les entités résidentes de pays tiers -qui exclut la possibilité d'invoquer une activité économique réelle comme cause d'exonération- est compatible avec le principe de libre circulation des capitaux de l'article 63 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, dans la mesure où elle impose un traitement moins favorable aux entités établies hors de l'Espace économique européen par rapport à celles établies dans un État membre de l'Union européenne. - Ce que cette partie demandait, c'était que la Chambre administrative évalue si l'information demandée était « vraisemblablement pertinente » pour une procédure fiscale que la jurisprudence même du Tribunal suprême de l'État requérant remettait en question. - De même, elle reproche à la Chambre administrative de renvoyer systématiquement tous les moyens de fond devant les autorités fiscales espagnoles ; et, par conséquent, le fait de passer outre l'application de l'article 16.1 de la LIF est particulièrement significatif. Ce précepte habilite expressément l'État requis à refuser la coopération lorsqu'il estime que l'imposition de l'État requérant est « contraire aux principes d'imposition généralement admis ou aux dispositions de la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale ». Le jugement attaqué ne mentionne pas cet article, n'examine pas si la clause de non-discrimination de l'article 22 de la CDI est l'un de ces « principes », et n'explique pas pour quel motif la Chambre administrative considère que le cas n'était pas couvert par la disposition légale habilitante. - En définitive, elle allègue que le contrôle juridictionnel andorran préalable à la remise de l'information se réduit en réalité à vérifier que la demande contienne les conditions requises formelles de l'article 5 de la LIF, sans pouvoir aborder aucune question de fond sur la légalité conventionnelle ou la compatibilité avec les droits fondamentaux, et que la procédure d'opposition est une garantie fictive. - En troisième lieu, elle considère que le droit d'obtenir une décision fondée en droit et non arbitraire a également été violé en raison de l'absence de réponse spécifique et suffisante à son allégation relative à l'article 24.3 b) de la CDI et à l'absence du régime de transparence fiscale internationale dans l'ordre juridique andorran pendant les périodes concernées. - La société requérante fait valoir que son grief ne portait pas sur le point de savoir si, dans l'abstrait, l'Administration andorrane pouvait exiger la comptabilité de ses sociétés résidentes, mais sur le point de savoir si la CDI permettait d'employer ces pouvoirs généraux pour satisfaire des demandes qui ne servaient qu'à une norme anti-abus étrangère au droit andorran et qui n'existait pas pendant les périodes concernées. - En outre, le jugement attaqué omet d'examiner l'article 16.1 e) de la LIF, qui incorpore substantiellement en droit interne andorran la même limitation que l'article 24.3 b) de la CDI et qui, par conséquent, était le précepte de droit interne qui aurait permis à l'État andorran de refuser la coopération si l'information ne pouvait pas être obtenue « conformément à sa pratique administrative ». La Chambre administrative ne mentionne pas ce précepte, n'en examine pas le contenu et n'explique pas pour quel motif il n'était pas applicable au cas d'espèce. - La Chambre administrative écarte la thèse de cette partie en raison de ses « conséquences systémiques » (restriction du droit international), et non en raison de son inexactitude textuelle ou dogmatique. Une appréciation de politique juridique sur les conséquences d'une interprétation n'équivaut pas à une réponse sur le bien-fondé de l'argument formulé. - En tout état de cause, elle conclut qu'il n'a pas été apporté de réponse réelle, propre et juridiquement suffisante au moyen fondé sur l'article 24.3 b) de la CDI et sur l'article 16.1 e) de la LIF, avec l'atteinte consécutive au droit reconnu à l'article 10 de la Constitution. - En quatrième lieu, elle déclare que son droit à une décision judiciaire motivée et cohérente a été violé, dès lors que le jugement attaqué est intrinsèquement contradictoire avec les éléments de preuve figurant au dossier, en ce qui concerne l'allégation de violation du principe de bonne foi et de la doctrine des actes propres. - La société requérante allègue que l'Administration fiscale espagnole avait déjà formulé antérieurement une demande d'information internationale substantiellement identique, à laquelle le Gouvernement d'Andorre n'avait pas donné suite. - Or, la Chambre affirme que cette partie n'a pas justifié que les demandes avaient un contenu substantiellement identique, et encore moins que la première était restée sans suite. - Selon elle, affirmer que n'ont été justifiées ni l'existence ni l'absence de suite d'une demande que le jugement attaqué vient de reproduire littéralement constitue une contradiction interne constitutionnellement pertinente. Il ne s'agit pas d'une simple incohérence rédactionnelle : cela implique que le jugement rejette pour défaut de preuve une allégation que les éléments documentaires qu'il recueille lui-même tenaient pour justifiée. - Cette contradiction entre la description des faits et leur appréciation juridique affecte la cohérence interne de la décision et viole l'article 10 de la Constitution. - Elle ajoute que la Chambre administrative n'analyse pas non plus le contenu des demandes identifiées dans le Procès-verbal de désaccord afin de déterminer s'il existait ou non une coïncidence substantielle avec la nouvelle demande, et n'examine pas davantage la question du moment de la formulation de la demande. - La Chambre administrative se borne à reproduire le texte de l'Accord de liquidation qui justifie le caractère provisoire de la liquidation de l'impôt et l'absence de suite donnée aux demandes internationales, mais elle ne tire de cette circonstance aucune conclusion juridique spécifique en ce qui concerne la pertinence vraisemblable et la bonne foi. - Pour ces motifs, elle demande au Tribunal constitutionnel d'accorder l'*empara* sollicitée, de déclarer la violation des droits susmentionnés, d'adopter les mesures nécessaires pour la rétablir dans ses droits, en annulant le jugement attaqué et en renvoyant la procédure au stade antérieur à son prononcé, afin que la Chambre administrative rende une autre décision respectueuse des droits méconnus, et de condamner la partie défenderesse au recours au paiement des dépens, tant ceux occasionnés devant la juridiction constitutionnelle que ceux occasionnés devant les instances ordinaires. 2.2. Argumentation de la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice - À titre préliminaire, la Chambre administrative rappelle les critères contenus dans sa jurisprudence, qui doivent être suivis dans le traitement des demandes d'échange de renseignements fiscaux émanant d'États requérants. - Elle cite son jugement du 17 octobre 2018 (89-2018) : « il convient de rappeler que le 5 novembre 2013, le Gouvernement d'Andorre signe la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale avec l'Organisation de coopération et de développement économiques (ci-après OCDE), et que le Conseil général l'approuve le 28 juillet 2016. L'article 4 de ladite Convention dispose que les parties échangent les renseignements vraisemblablement pertinents pour l'administration ou l'application de leurs législations internes relatives aux impôts visés par cette Convention. Et l'article 5 dispose que, sur demande préalable de l'État requérant, l'État requis lui fournit tout renseignement visé à l'article 4 concernant une personne ou une transaction déterminée. Par ailleurs, la L10/2017, du 25 mai, relative à l'échange de renseignements sur demande préalable et à l'échange spontané de renseignements en matière fiscale (ci-après LIF) suit les principes de transparence et d'échange de renseignements développés par l'OCDE, et le commentaire de l'article 26 du Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune de l'OCDE constitue une source d'interprétation, ainsi que le prévoit son article 1.3 ». - En l'espèce, la demande d'échange de renseignements fiscaux, émanant de l'Administration fiscale espagnole, justifie, de manière détaillée, le motif pour lequel les renseignements qu'elle demande sont vraisemblablement pertinents pour l'application de sa législation. - Elle souligne que cette demande remplit toutes et chacune des conditions requises par l'article 5 de la Loi 10/2017 susmentionnée, à savoir : les personnes concernées sont identifiées ; la finalité de la vérification (contrôle) fiscale relative aux impôts suivants : impôt sur les sociétés, impôt sur le revenu des personnes physiques et impôt sur la fortune, obligation personnelle ; la période d'imposition pour laquelle les renseignements sont demandés, et une description détaillée des motifs pour lesquels des renseignements sont demandés au sujet de la société Mome Investsments, SLU est jointe. - Elle conclut qu'il n'y a pas de défaut de pertinence vraisemblable et qu'il ne peut être allégué, comme le fait la partie requérante, qu'il s'agit d'une *fishing expedition*. - La Chambre administrative constate qu'en définitive, il s'agit de vérifier l'application correcte, ou non, du régime de transparence fiscale internationale prévu par la législation espagnole à la société espagnole Gno Corporate, SLU, associée unique de la société andorrane Mome Investments, SLU, ainsi que la liquidation de l'impôt sur la fortune que Mme Manuela Prado Alonso, en tant que titulaire de 100% des parts sociales de la société espagnole, aurait dû présenter pour les exercices 2019 à 2022, ce qu'elle n'a pas fait. - Elle ajoute que la condition requise de pertinence vraisemblable n'exige pas que les renseignements soient décisifs pour la régularisation fiscale en cours, mais qu'il suffit qu'il existe un lien objectif et raisonnable avec une finalité fiscale concrète et identifiable au moment de la demande. - Elle rappelle également que la partie requise n'a pas l'obligation d'enquêter ni de vérifier les déclarations présentées par la partie requérante, celle-ci étant responsable de la véracité de ses déclarations. l Dans le même sens s'est prononcé le jugement n° 100-2017 du 20 décembre, et le Tribunal constitutionnel a décidé l'irrecevabilité du recours d'*empara* formé contre celui-ci, par une ordonnance du 4 juin 2018 (affaire 2018-12-RE). - En ce qui concerne les questions relatives au contenu de la Loi de l'impôt sur les sociétés des résidents fiscaux de la Principauté, celles-ci sont étrangères à l'objet de la présente procédure et devront être résolues dans la procédure de contrôle fiscal de l'Agence fiscale espagnole, où le contribuable pourra formuler les observations qu'il estime pertinentes pour sa défense. - Ainsi, s'agissant du fait que la demande de renseignements a été formulée postérieurement à la clôture de la procédure de contrôle en Espagne, elle souligne que la partie appelante omet que la liquidation de l'impôt qui a été établie avait un caractère provisoire. - Sur l'argument de la partie appelante relatif à l'existence d'un régime fiscal équivalent entre les deux États qui empêcherait leur coopération, la Chambre administrative déclare que l'article 24.3 b) de la Convention ne subordonne pas l'obligation de coopération à l'existence d'un régime fiscal équivalent, mais uniquement au fait que les renseignements demandés puissent être obtenus conformément au droit interne de l'État requis ; et, en l'espèce, les renseignements demandés - comptabilité, structure sociétaire, contrats, moyens humains et matériels - peuvent et pouvaient être obtenus au moyen des mécanismes ordinaires prévus par l'ordre juridique andorran. - Par ailleurs, en ce qui concerne la motivation de la décision du ministre des Finances, elle constate que celle-ci remplit les conditions requises de motivation, dans la mesure où elle expose de manière succincte, mais suffisante, les raisons de fait et de droit, et que celles-ci ont permis à la partie demanderesse de comprendre amplement la décision adoptée et de la soumettre au contrôle juridictionnel, avec l'étendue du débat qui a eu lieu. - Sur la violation des droits fondamentaux alléguée par la partie appelante, la Chambre administrative ne la considère pas fondée, dès lors que l'ingérence résultant de la transmission (cession) des renseignements est prévue par la Loi (Convention et Loi 10/2017), poursuit un but légitime, à savoir la coopération fiscale en vue d'éviter la double imposition et de prévenir l'évasion fiscale, et est proportionnée, dans la mesure où les renseignements sont délimités et liés à une enquête concrète. Elle ajoute que la partie intéressée a en outre disposé de mécanismes effectifs de contestation et que l'éventuelle atteinte patrimoniale ne découle pas directement de la décision andorrane, mais, le cas échéant, des décisions de l'État requérant dans sa propre procédure. - Par conséquent, la Chambre administrative rejette tous les moyens soulevés par la partie appelante et rejette intégralement son recours en appel, confirmant la décision de première instance. 3. Fondements juridiques du Tribunal constitutionnel 3.1. Le motif principal du présent recours d'empara repose sur le caractère prétendument contraire à l'article 10 de la Constitution des décisions judiciaires adoptées antérieurement à son introduction, à savoir le jugement de la Section du contentieux administratif 1 de la Batllia du 19 mars 2026, ainsi que le jugement de la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice du 20 avril de la même année. La partie requérante, à savoir la société andorrane Mome Investments, SLU, estime qu'il a été porté atteinte à ses droits à la juridiction, à un procès équitable, à la défense et à l'obtention d'une décision motivée et fondée en droit, cohérente et non arbitraire. La société requérante demande la déclaration de la violation des droits susmentionnés, l'annulation du jugement attaqué, ainsi que la rétroaction de la procédure au moment antérieur à son prononcé. 3.2. Les antécédents du présent recours d'empara sont les suivants. Dans le cadre d'une procédure d'échange de renseignements fiscaux entre la Principauté d'Andorre et le Royaume d'Espagne, la société requérante, après avoir formé le recours d'opposition correspondant devant le ministère des Finances, a introduit une demande juridictionnelle devant le Tribunal des Batlles -Section du contentieux administratif 1- qui a été rejetée par le jugement du 19 mars 2026. Le recours d'appel correspondant ayant été instruit, il a également été rejeté par le jugement du Tribunal supérieur de justice -Chambre administrative- du 20 avril 2026. 3.3. Notre pays s'est progressivement adapté aux standards internationaux fixés par l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) en matière de transparence, d'échange de renseignements et de lutte contre l'évasion fiscale. À cet effet, la Principauté a ratifié la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale le 28 juillet 2016. Sur le plan bilatéral, la Principauté d'Andorre et le Royaume d'Espagne ont signé, le 8 janvier 2015, une convention tendant à éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et à prévenir l'évasion fiscale (ci-après CDI). La Loi 10/2017 , du 25 mai, relative à l'échange de renseignements sur demande préalable et à l'échange spontané de renseignements en matière fiscale (ci-après LIF) régit actuellement cette matière sur le plan interne. L'application de ces normes poursuit, en définitive, la lutte contre l'évasion fiscale et la réalisation d'une plus grande transparence, efficacité et coopération au niveau international. De manière résumée, nous pouvons décrire la procédure interne entre la Principauté et le Royaume d'Espagne comme suit. La demande adressée à l'Andorre doit être écrite et doit permettre de vérifier que les renseignements demandés sont vraisemblablement pertinents pour l'application de la réglementation fiscale espagnole. En particulier, doivent être identifiés la personne concernée, la période visée, le type de renseignements demandés, la finalité fiscale et les motifs pour lesquels il est considéré que les renseignements se trouvent en Andorre ou sous le contrôle d'une personne située en Andorre. La demande doit également comporter des déclarations relatives à la conformité de la demande avec le droit espagnol et à l'épuisement des sources ordinaires de renseignements en Espagne. Le ministère andorran chargé des finances vérifie ensuite si la demande remplit les conditions requises légales ; dans l'affirmative, il la déclare recevable et la notifie, en principe, à la personne concernée et au détenteur des renseignements, en fixant un délai pour les communiquer. La personne concernée et le détenteur des renseignements peuvent former un recours d'opposition devant l'autorité compétente andorrane. Les motifs susceptibles de fonder l'opposition peuvent être tant de nature formelle (article 5 de la LIF) que substantielle (article 16 de la LIF). Par conséquent, le contrôle administratif -et éventuellement judiciaire- de la demande de renseignements ne se limite pas à un simple contrôle de la régularité formelle du respect des conditions requises de l'article 5 de la LIF. Il implique également de vérifier que la demande n'est pas manifestement dépourvue de pertinence vraisemblable -voir les arrêts de la CJUE du 16 mai 2017 (Berlioz Investment Fund, SA, C-682/15), du 6 octobre 2020 ( État luxembourgeois c/ B. e.a., C-245/19 et C-246/19) et du 25 novembre 2021 ( État luxembourgeois c/ L, C-437/19)- ou qu'elle n'est pas abusive, discriminatoire, contraire à l'ordre public ou étrangère à toute finalité fiscale concrète. 3.4. La combinaison des trois normes précitées a donné lieu à de nombreux litiges devant le présent Tribunal, parmi lesquels se distinguent nos jugements du 15 janvier 2018 (affaire 2017-29 et 30-RE), du 12 octobre 2020 (affaires 2020-14-RE et 2020-32 et 33-RE) et du 15 mars 2024 (affaires 2023-80-RE et 2024-2-RE). De manière synthétique, nous avons eu antérieurement l'occasion d'affirmer que : a) la question relative à la véracité et à la légalité de la documentation qui fonde la demande d'échange de renseignements en matière fiscale peut être transmise à l'autorité espagnole compétente -sur la base de l'alinéa 77 des commentaires de l'OCDE- (jugement du 15 janvier 2018, rendu dans l'affaire 2017-29 et 30-RE) ; b) selon les dispositions de l'alinéa 77 susmentionné, la partie requise n'a pas l'obligation d'enquêter ni de vérifier les déclarations présentées par la partie requérante et la responsabilité quant à la véracité de ces déclarations incombe à la partie requérante (jugement du 12 octobre 2020, rendu dans l'affaire 2020-14-RE) ; c) la pertinence vraisemblable doit être appréciée par rapport à la demande globale ou d'ensemble. Il ne suffit pas de contester certains points de la demande (jugement du 15 mars 2024, rendu dans les affaires 2023-80-RE et 2024-2-RE) ; d) dans le cadre d'un échange de renseignements sur demande préalable, il incombe à l'État requérant de déclarer qu'il a épuisé toutes les sources de renseignements avant de demander les renseignements dont il a besoin et il n'appartient pas à l'État requis d'effectuer des investigations afin de vérifier que cette démarche a été menée à bien de manière adéquate et effective (jugement du 12 octobre 2020, rendu dans l'affaire 2020-32 et 33-RE) ; et, e) l'obligation de communiquer les renseignements fiscaux demandés ne constitue pas une violation du droit de ne pas témoigner contre soi-même (jugement du 12 octobre 2020, rendu dans l'affaire 2020-32 et 33-RE). 3.5. Il est bien connu que le recours d'empara ne fait pas du Tribunal constitutionnel une troisième instance, ni une cour suprême ; et que l'unique objet du recours d'empara est de vérifier que les décisions attaquées sont motivées et se fondent sur un raisonnement juridique qui n'est ni illogique ni absurde et qu'elles ne portent atteinte à aucun des droits protégés par l'article 10 de la Constitution. Dans le cas d'espèce, la Chambre administrative a conclu que les renseignements demandés par l'État requérant sont vraisemblablement pertinents pour l'application de la législation fiscale espagnole, dès lors que : a) toutes les conditions requises de forme exigées par l'article 5 de la LIF sont remplies ; b) une description détaillée des motifs pour lesquels ces renseignements sont demandés a été fournie : la personne physique, détentrice ultime du capital social de la société Mome Investments, SLU, n'avait pas présenté en Espagne la déclaration relative à l'impôt sur la fortune pour les exercices 2019 à 2022, alors qu'il s'avérait que la société propriétaire de Mome Investments, SLU — dont l'objet social consistait (comme celui de la société andorrane) en la gestion et l'exploitation de son propre patrimoine — disposait d'un patrimoine net d'environ 100 millions d'euros ; c) la personne physique, détentrice de la totalité du capital social de la société Mome Investments, SLU, ne coopérait pas avec l'administration fiscale espagnole ; et d) la société espagnole, propriétaire de toutes les parts sociales de la société requérante, n'avait pas déclaré en Espagne, au titre de l'impôt sur les sociétés, les revenus positifs obtenus par Mome Investments, SLU, alors que la personne physique, détentrice du capital social de la société Mome Investments, SLU, l'avait bien fait. La Chambre administrative ajoute que : a) la Loi andorrane n'exige pas que les renseignements demandés soient décisifs pour la régularisation fiscale en cours en Espagne, mais qu'il suffit qu'il existe un lien objectif et raisonnable entre ceux-ci et une finalité fiscale concrète et identifiable au moment de la demande, ce qui était le cas en l'espèce ; b) la partie requise n'a pas l'obligation d'enquêter ni de vérifier les déclarations présentées par la partie requérante, cette dernière étant responsable de leur véracité ; c) l'éventuel caractère discriminatoire du régime de transparence fiscale internationale prévu à l'article 100.15 de la Loi espagnole relative à l'impôt sur les sociétés devait être invoqué et débattu devant les autorités compétentes de cet État ; d) la liquidation de l'impôt établie en Espagne avait un caractère provisoire ; et e) l'article 24.3 b) de la Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume d'Espagne tendant à éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et à prévenir l'évasion fiscale ne subordonnait pas l'obligation de coopération à l'existence d'un régime fiscal équivalent. Ce raisonnement ne saurait être qualifié de manifestement déraisonnable, illogique, arbitraire ou absurde, de sorte qu'il satisfait amplement aux critères de ce Tribunal en matière de motivation factuelle et juridique. 3.6. La société requérante conteste également l'absence d'examen, par la juridiction ordinaire, de questions relatives à l'application de la loi espagnole ( Ley 27/2014 del Impuesto sobre sociedades ) ou à son interprétation par les tribunaux espagnols (jugement du Tribunal suprême n° 336/2025) ou de l'Union européenne. Comme le conclut à juste titre la Chambre administrative, ces questions excèdent l'objet propre de la procédure d'opposition à une demande d'échange de renseignements fiscaux. En effet, s'il appartient aux juridictions andorranes de vérifier si la demande présente, en particulier, un lien objectif et raisonnable avec une finalité fiscale identifiable, il ne leur appartient pas de se substituer au contrôle que peuvent exercer les autorités administratives ou judiciaires espagnoles, ou éventuellement européennes, sur le fond fiscal, c'est-à-dire sur l'appréciation définitive de la régularité matérielle de l'imposition poursuivie par l'État requérant. 3.7. En ce qui concerne l'inapplication alléguée au cas d'espèce de l'article 24.3 b) de la CDI (« Les dispositions des paragraphes 1 et 2 ne peuvent en aucun cas être interprétées comme obligeant un État contractant à fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative habituelle ») et de l'article 16.1 c) de la LIF pendant les périodes fiscales visées par la demande, au cours desquelles l'ordre juridique andorran ne disposait pas d'un régime de transparence fiscale internationale, la Chambre administrative objecte que la CDI ne subordonne pas l'obligation de coopération à l'existence d'un régime fiscal équivalent, mais uniquement au fait que les renseignements demandés puissent être obtenus conformément au droit interne de l'État requis. Cette lecture littérale de l'ordre juridique est motivée et raisonnable et, par conséquent, ce Tribunal ne peut la censurer. 3.8. Il est vrai que l'article 16.1 e) de la LIF permet à l'Andorre de refuser la coopération lorsqu'elle considère que l'imposition de l'État requérant est « contraire aux dispositions (…) d'une convention tendant à éviter les doubles impositions ». La société requérante rattache principalement ce motif de refus de coopération internationale à l'article 22 de la CDI, relatif au principe de non-discrimination en raison de la nationalité. Bien que cette allégation n'ait pas fait l'objet d'une réponse détaillée de la part de la Chambre administrative, celle-ci a néanmoins apporté une réponse suffisante au cœur du grief lorsqu'elle a considéré, d'une part, que la demande présentait une pertinence vraisemblable suffisante et, d'autre part, que les objections relatives à l'éventuel caractère discriminatoire du régime fiscal espagnol, du point de vue du droit de l'Union européenne, devaient être examinées dans le cadre de la procédure fiscale espagnole. Cette réponse peut être discutable du point de vue de la légalité ordinaire, mais elle n'apparaît pas comme manifestement déraisonnable ou arbitraire au regard de l'article 10 de la Constitution. En outre, il convient de relever que l'on ignore exactement dans quelle mesure et au moyen de quelles preuves il peut être soutenu, de manière concrète, qu'un ressortissant ou une entreprise andorrane, dans les mêmes circonstances qu'un ressortissant ou une entreprise espagnole, ferait l'objet d'un traitement fiscal moins favorable dans l'État requérant. 3.9. Enfin, la société requérante fait valoir, d'une part, que le jugement de la Chambre administrative présente des contradictions internes, car il était d'abord relevé que la demande (mise en demeure) du 10 mai 2024 avait été rejetée par l'autorité andorrane et il était ensuite affirmé que cette circonstance n'était pas prouvée. Indépendamment du fait que le jugement se borne à reproduire un extrait de la procédure d'inspection en Espagne (où il figure effectivement que ladite demande (mise en demeure) restait « Pendiente de contestar »), l'éventuelle erreur est dépourvue de toute portée, car le jugement attaqué ajoute un second motif pour écarter une hypothétique violation de la doctrine des actes propres, consistant à constater l'absence de démonstration d'un contenu identique entre cette première demande (mise en demeure) et l'actuelle. Cette affirmation — que la société requérante n'a pas davantage réfutée dans le cadre du recours en empara — s'impose à ce Tribunal conformément à l'article 91 de la Loi qualifiée du Tribunal constitutionnel. Par ailleurs, la société requérante se plaint de l'absence d'examen de l'argument relatif au moment de la formulation de la demande litigieuse, dès lors que celle-ci a été faite postérieurement à la clôture de la procédure d'inspection en Espagne. La Chambre administrative a toutefois répondu expressément à cette objection, en indiquant que la liquidation de l'impôt présentait un caractère provisoire selon ses propres termes. Il n'est, de nouveau, relevé aucune violation ayant une incidence constitutionnelle. En tout état de cause, l'article 7.1 de la LIF prévoit expressément que, lorsque la demande initiale ne remplit pas les conditions requises quant au contenu prévues à l'article 5, l'autorité compétente andorrane la rejette et en informe par écrit l'autorité compétente de l'État requérant, en lui donnant la possibilité de la compléter ou de la modifier afin qu'elle puisse être déclarée recevable. Cette disposition n'établit donc aucune règle de forclusion qui empêcherait l'État requérant de compléter ou de modifier la demande initiale, ni de formuler, le cas échéant, une nouvelle demande - contrairement à la thèse de la société requérante - pour autant que celle-ci soit examinée conformément à toutes les conditions requises légales applicables. 3.10. Les considérations exposées dans les fondements de droit précédents justifient l'irrecevabilité du recours d'empara pour défaut manifeste de contenu constitutionnel (article 37.2 de la Loi qualifiée du Tribunal constitutionnel). Par ces motifs, Le Tribunal constitutionnel de la Principauté d'Andorre, Décide : 1. De déclarer irrecevable le recours d'empara 2026-38-RE formé par la représentation procédurale de la société Mome Investments, SLU contre le jugement du 20 avril 2026, rendu par la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice. 2. De notifier la présente ordonnance à la représentation procédurale de la société requérante, à la Section du contentieux administratif 1 de la Batllia, à la Chambre administrative du Tribunal supérieur de justice et au Ministère public. 3. De publier la présente ordonnance, conformément aux dispositions de l'article 5 de la Loi qualifiée du Tribunal constitutionnel, au Bulletin officiel de la Principauté d'Andorre . Arrêté à Andorra la Vella, le 15 juin 2026. Joan Manel Abril Campoy Pere Pastor Vilanova Président Vice-président Jean-Yves Caullet Víctor Torre de Silva López de Letona Magistrat Magistrat