Rescrit fiscal relatif aux règles de localisation des services fournis par une agence de voyages.

Rescrit fiscal relatif aux règles de localisation des services fournis par une agence de voyages.

Localisation prestation de services

IGI - Impôt général indirect

Numéro du rescrit fiscal :

CV0307-2024

Date d'émission :

12/03/2024

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Consultant : Société X

ANTÉCÉDENTS

Consultation :

Rescrit fiscal concernant la base d'imposition et les règles de localisation applicables aux services fournis par une agence de voyages.

Réglementation :

- Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect (ci-après, « LIGI ou Loi de l'IGI »).

- Règlement d'application de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect « Règlement d'application de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect » (ci-après, « Règlement de la LIGI »).

1. DÉCLARATIONS PRÉALABLES

Conformément aux conditions requises établies à l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, de bases de l'ordre juridique fiscal, développées à l'article 25 du Décret du 11 février 2015, portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes, nous déclarons expressément :

a) Qu'au moment où le présent écrit est présenté, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours concernant le régime, la classification ou la qualification fiscale correspondant au cas soulevé dans la Consultation ;

b) Que la Consultation que nous vous présentons se rapporte à la période d'imposition 2024 et suivantes.

2. DESCRIPTION DES FAITS

La Société X (ci-après, « la Consultante ») est une société constituée conformément aux lois de la Principauté d'Andorre et dûment inscrite au Registre des sociétés du Gouvernement d'Andorre.

La Consultante est une agence de voyages dont l'activité principale consiste en l'organisation de voyages (ci-après, « l'Activité »). Son objet social comprend l'activité « Agence de voyages et vente par internet des services propres à une agence de voyages, grossistes et détaillants ».

À cet égard, il convient d'indiquer que la Consultante dispose de l'autorisation requise de l'Unité du commerce et de l'industrie pour l'exercice des activités inhérentes à son objet social.

Actuellement, les services touristiques fournis par la Consultante consistent concrètement en :

- La coordination et l'organisation de voyages à forfait dont la destination est la Principauté d'Andorre (ci-après, « les voyages à forfait d'Andorre »).

- Des services touristiques individualisés tels que l'hébergement dans un hôtel.

À cet égard, il convient de préciser que les clients de la Consultante peuvent être aussi bien des entrepreneurs ou des professionnels que des particuliers non-résidents de la Principauté d'Andorre, ces derniers étant les destinataires les plus habituels.

La consultante agit en son nom propre à l'égard des services qu'elle offre. Ce mode opératoire implique :

- La contractation directe auprès de fournisseurs, par la Consultante, des services qui constituent les services touristiques.

- La facturation au client final de la prestation du service pour un prix unique, y compris la commission obtenue par l'agence.

Les caractéristiques des services sont exposées ci-après :

- La totalité des services seront fournis à des particuliers (destinataires finaux).

- Les destinataires seront résidents et non-résidents de la Principauté d'Andorre.

- La destination des voyages ne sera pas principalement le territoire de la Principauté d'Andorre. Toutefois, des voyages à destination de la Principauté d'Andorre peuvent parfois être effectués.

- Les fournisseurs de services seront majoritairement des entrepreneurs ou des professionnels non établis sur le territoire andorran.

Compte tenu des antécédents exposés, la Consultante souhaite connaître les règles applicables à la détermination de la base d'imposition et les règles de localisation applicables.

3. INTERPRÉTATION FISCALE DE LA SITUATION SOULEVÉE

L'impôt général indirect (ci-après, « IGI ») est un impôt de nature indirecte qui frappe la consommation au moyen de l'imposition des livraisons de biens et des prestations de services réalisées par des entrepreneurs professionnels, ainsi que des importations de biens.

L'article 4 de la Loi de l'IGI prévoit que le fait générateur de l'IGI consiste en la livraison de biens et la prestation de services réalisées sur le territoire andorran, par des entrepreneurs ou des professionnels, à titre onéreux, à titre habituel ou occasionnel, dans l'exercice de leur activité économique, indépendamment de la finalité ou des résultats poursuivis dans l'activité économique.

À cet égard, la Loi de l'IGI dispose que sont considérées comme entrepreneurs ou professionnels « les personnes physiques ou les entités qui réalisent des activités économiques », définissant celles-ci comme « celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, afin d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services. » Toutefois, une limitation est établie à cet égard, indiquant qu'elles n'ont pas cette qualité lorsque les livraisons de biens ou les prestations de services ne dépassent pas le montant annuel de 40.000€, sauf si elles optent expressément pour être considérées comme telles.

De même, l'article 9 de la Loi de l'IGI définit les prestations de services comme « toute opération soumise à l'impôt qui, conformément à la présente Loi, n'a pas la qualification de livraison ou les importations de biens ».

Conformément aux dispositions exposées, la Consultante considère que les services qu'elle exercera ont la qualité de prestation de services aux fins de l'IGI, et qu'elle revêt la qualité d'entrepreneur.

La Directive 2006/112/CE du CONSEIL du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (ci-après, « Directive TVA »), afin de simplifier l'application des règles applicables aux services fournis par les agences de voyages, établit un régime spécial applicable exclusivement aux agences de voyages lorsqu'elles agissent en leur nom propre et dont les destinataires sont les voyageurs (ci-après, « Régime spécial des agences de voyages »).

L'entrée en vigueur du Régime spécial des agences de voyages a eu lieu dans le but que ces prestations de services soient imposées dans l'État de consommation (le fournisseur, en tout état de cause, répercuterait la TVA de l'État où il est établi) tout en simplifiant les obligations des agences de voyages dans chacun des États où elles offraient leurs services touristiques.

En pratique, le Régime spécial des agences de voyages comporte les implications suivantes :

- Les opérations effectuées par les agences à l'égard de chaque voyageur pour la réalisation d'un voyage ont la qualité de prestation de services unique, même si plusieurs livraisons ou services lui sont fournis dans le cadre dudit voyage.

- La base imposable sera la marge brute de l'agence de voyages (c'est-à-dire la commission). La Loi de l'IGI reconnaît, dans son Exposé des motifs, que l'introduction de l'impôt a pour objectif d'établir un système fiscal comparable à celui des pays de notre environnement, en indiquant expressément que, lors de sa configuration, il a été tenu compte de l'expérience internationale et, en particulier, de celle de l'Union européenne et de la Directive TVA. Par conséquent, la Loi de l'IGI repose sur la réglementation harmonisée entre les pays de notre environnement.

Dans le même sens, l'article 48.2 de la LIGI dispose que, lorsque, dans une même opération et pour un prix unique, des biens sont livrés et des services de nature diverse sont fournis, ceux-ci étant considérés comme accessoires à la prestation principale, la base d'imposition est déterminée conjointement pour l'ensemble.

Dans le cas concret, nous estimons que les prestations de services touristiques individualisés doivent être considérées comme une prestation unique.

L'article 43 de la Loi de l'IGI établit les règles générales permettant de déterminer le lieu de réalisation des prestations de services, sans préjudice de l'application éventuelle d'une règle spéciale de localisation prévue à l'article 44 du même texte normatif. En particulier, le paragraphe 1.b) de l'article précité dispose que, lorsque le destinataire des services n'est pas un entrepreneur ou professionnel, les services sont réputés réalisés sur le territoire andorran lorsqu'ils sont fournis par un entrepreneur ou professionnel qui a le siège de son activité économique ou un établissement stable ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle en Andorre.

L'article 44, paragraphe 1.h), dispose que sont réputés fournis sur le territoire andorran, quel que soit le destinataire, les services relatifs à des biens immeubles situés sur le territoire, parmi lesquels figurent spécifiquement les services d'hébergement dans des établissements hôteliers, de camping et thermaux. Par conséquent, les services fournis sur des biens immeubles situés hors du territoire andorran ne sont pas réputés fournis dans la Principauté d'Andorre.

En conséquence, nous considérons que la marge brute (commission perçue par l'agence) relative à la prestation du service touristique, dans la mesure où celui-ci n'est pas consommé sur le territoire andorran, ne sera pas soumise à l'IGI en application des règles spéciales de localisation de l'article 44 de la Loi de l'IGI.

Pour l'ensemble de ces raisons, la Consultante considère qu'à la prestation de services touristiques individualisés s'appliquent les règles relatives à la détermination de la base d'imposition de l'article 48.2 de la Loi de l'IGI ainsi que les règles spéciales de localisation de la prestation de services prévues aux articles 44.1.h) et 44.3 de la Loi de l'IGI lorsque les destinataires des services ne sont pas des entrepreneurs ou professionnels.

Ainsi, la consultante considère que la marge brute (commission obtenue par l'agence) découlant des services fournis hors de la Principauté d'Andorre à des particuliers n'est pas soumise à l'IGI.

QUESTION POSÉE

Conformément à la description des faits et à l'interprétation fiscale effectuée par la Consultante à cet égard, celle-ci conclut en réitérant les questions posées ci-dessus, ainsi que les critères exposés tout au long de la demande de rescrit fiscal, dont nous demandons la confirmation :

1. Sur la base de la description des faits, l'interprétation exposée, consistant à considérer que les prestations de services touristiques individualisés s'entendent comme une prestation de services pour un prix unique, est correcte.

2. Conformément aux arguments exposés, en ce qui concerne la marge brute (commission perçue par l'agence), les services fournis à des particuliers (non entrepreneurs) dont la localisation est la Principauté d'Andorre seront-ils soumis à l'IGI ?

3. Conformément aux arguments exposés, en ce qui concerne la marge brute (commission perçue par l'agence), les services fournis à des particuliers (non entrepreneurs) dont la localisation n'est pas la Principauté d'Andorre ne seront-ils pas soumis à l'IGI ?

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne votre consultation relative à l'application de l'impôt général indirect aux services fournis par la consultante en tant qu'agence de voyages, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, dispose ce qui suit, à l'article 9.2.o, au sujet de la qualification de prestation de services :

« Article 9. Notion de prestation de services

2. Sont notamment considérées comme des prestations de services :

o) Les opérations de médiation et d'agence ou de commission lorsque l'agent ou le commissionnaire agit au nom d'autrui. Lorsqu'il agit en son nom propre et intervient comme intermédiaire dans une prestation de services, il est réputé avoir reçu et fourni lui-même les services correspondants. »

Par ailleurs, en ce qui concerne la détermination de la base d'imposition, l'article 48 prévoit une série de règles spéciales applicables :

« Article 48. Base d'imposition. Règles spéciales

1. Lorsque la contrepartie des opérations ne consiste pas en argent, la base d'imposition est la valeur normale de marché des biens livrés ou des services fournis.

Toutefois, si la contrepartie consiste partiellement en argent, la base d'imposition est le résultat obtenu en ajoutant à la valeur de marché de la partie non monétaire de la contrepartie le montant de la partie monétaire de la contrepartie, à condition que ce résultat soit supérieur à celui déterminé en application des dispositions de l'alinéa précédent.

2. Lorsque, dans une même opération et pour un prix unique, des biens sont livrés ou des services de nature diverse sont fournis, y compris dans les cas de transmission (cession) de la totalité ou d'une partie d'un patrimoine d'entreprise, la base imposable correspondant à chacun d'eux est déterminée proportionnellement à la valeur de marché des biens livrés ou des services fournis.

Les dispositions de l'alinéa précédent ne s'appliquent pas lorsque ces biens ou services constituent l'objet des prestations accessoires d'une autre prestation principale soumise à l'impôt. »

Conformément à ces articles, toutes les opérations effectuées par la consultante en tant qu'agence pour la réalisation d'un voyage déterminé combinant différents services sont considérées comme une prestation unique de services. Par conséquent, si l'ensemble des services contractés, tels que les services d'hébergement, de transport, de restauration, entre autres, ne se matérialisent pas sur le territoire andorran, la base d'imposition de la prestation sera constituée par la marge bénéficiaire de la consultante au moment de la vente du voyage.

La même Loi, à l'article 43.1.b, prévoit les règles générales de localisation des prestations de services applicables lorsque les destinataires ne sont pas des entrepreneurs ou professionnels agissant en tant que tels ; plus précisément, cet article dispose ce qui suit :

« Article 43. Lieu de réalisation des prestations de services. Règles générales

1. Les prestations de services sont réputées réalisées sur le territoire andorran dans les cas qui, exposés ci-après et sans préjudice des dispositions du paragraphe 2 du présent article et de l'article 44 de la présente Loi :

[...] b) Lorsque le destinataire n'est pas un entrepreneur ou professionnel agissant en tant que tel, les services fournis par un entrepreneur ou professionnel dont le siège de son activité économique ou l'établissement stable à partir duquel il les fournit ou, à défaut, le lieu de son domicile ou de sa résidence habituelle, se trouve en Andorre. »

Conformément à ce précepte, la marge bénéficiaire sur la vente d'un voyage combinant différents services fournis par un entrepreneur ou professionnel ayant son siège en Andorre et dont les destinataires sont des consommateurs finals (personnes qui n'agissent pas en tant qu'entrepreneurs ou professionnels) sera soumise à l'impôt.