Rescrit fiscal relatif à l'imposition applicable aux transmissions de biens immeubles effectuées entre les membres d'une même communauté de biens.

Rescrit fiscal relatif à l'imposition applicable aux transmissions de biens immeubles effectuées entre les membres d'une même communauté de biens.

Fait générateur

IGI - Impôt général indirect

Numéro de la demande :

CV0073-2016

Date d'émission :

20/12/2016

Réglementation :

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

· Décret législatif de publication du texte refondu de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières

Demande

Conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014 de bases de l'ordre juridique fiscal du 16 octobre 2014, Mme A, conjointement avec son frère, M. B, formulent la demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets sont applicables aux impôts suivants :

- Impôt sur le revenu des personnes physiques

- Impôt sur les plus-values

- Impôt sur la valeur ajoutée

- Impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières

Il est expressément déclaré qu'au moment de la présentation de la présente demande, les demandeurs n'ont pas connaissance qu'une procédure ou un recours administratif relatif au régime, à la classification ou à la qualification fiscale de la question posée soit en cours.

ANTÉCÉDENTS :

Les demandeurs sont les membres de la communauté de biens dénommée X CB (ci-après, la CB), dont le NRT est C-XXXXXX1. L'activité de la communauté de biens consiste en la gestion de deux immeubles (immeuble C et immeuble D).

La participation de chacun des membres dans les immeubles qui composent la communauté de biens est détaillée ci-après :

Mme A est titulaire de la pleine propriété de DEUX QUARTS (2/4) INDIVIS des immeubles C et D.

M. B est titulaire de la pleine propriété de DEUX QUARTS (2/4) INDIVIS des immeubles C et D.

Dans le cadre d'une restructuration familiale, Mme A procédera à la donation, en faveur de son frère, de la pleine propriété de DEUX QUARTS (2/4) INDIVIS de l'immeuble D. De même, M. B procédera à la donation, en faveur de sa sœur, de la pleine propriété de de DEUX QUARTS (2/4) INDIVIS de l'immeuble C.

Mme A est contribuable de l'IGI au titre de l'activité de bail d'un autre immeuble, distinct de ceux qui font l'objet de la donation.

M. B n'est pas contribuable de l'IGI.

DEMANDE :

Imposition des donations effectuées entre les demandeurs, tant au regard des impôts directs qu'au regard des impôts indirects.

RÉGLEMENTATION APPLICABLE :

1. Impôts directs : Plus-values - IRPF

1.1 Loi de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières

L'article 3.1 de la loi de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières dispose ce qui suit :

Article 3.- Fait générateur (Loi sur les plus-values)

1. Sont soumises à cet impôt les plus-values qui se manifestent lors des transmissions patrimoniales, à titre onéreux ou lucratif « inter vivos », de toute catégorie de biens immeubles, ainsi que lors de la constitution ou de la cession de droits réels sur les biens immeubles.

Par conséquent, la transmission est soumise à l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales, mais, compte tenu du lien familial entre le donateur et le donataire, l'exonération suivante peut être appliquée :

Article 4.- Exonérations (Loi sur les plus-values)

Sont exonérées de l'impôt :

4. Les plus-values découlant des transmissions à titre gratuit de biens immeubles ainsi que celles provenant de constitutions et de cessions de droits réels sur ces mêmes biens, réalisées entre conjoints, entre personnes qui forment les unions stables de couple régies par la Loi 4/2005 qualifiée des unions stables de couple, du 21 février, ou celles réalisées entre personnes physiques ayant un degré de parenté par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante ou collatérale jusqu'au troisième degré.

11. Dans les cas d'exonération régis aux paragraphes 2, 3, 4, 5, 6, 7 et 8, le cédant doit acquitter la cotisation fiscale correspondante si l'acquéreur aliène le bien, à titre onéreux ou lucratif, dans un délai inférieur à trois ans.

1.2 Loi de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

En ce qui concerne l'IRPF, conformément au paragraphe 4 de l'article 4, relatif au fait générateur de l'impôt, la transmission n'est pas soumise à l'impôt.

Article 4.- Fait générateur

4. Ne sont pas soumis à cet impôt les revenus suivants :

a) Les plus-values et les moins-values découlant des transmissions de biens qui sont soumises à l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières.

Par conséquent, la dissolution de la CB à la suite des donations effectuées entre ses membres n'est pas soumise à l'IRPF, mais elle est soumise à l'impôt sur les plus-values et exonérée de celui-ci. Toutefois, afin de conserver l'exonération de l'impôt sur les plus-values, aucune transmission, que ce soit à titre onéreux ou lucratif, ne peut être effectuée dans le délai de 3 ans suivant la donation.

2. Impôts indirect : IGI-ITP

Le point b) de l'article 7.2 de la Loi 11/2012 de l'IGI dispose ce qui suit :

2. Sont également considérés comme livraison de biens :

b) Les apports non monétaires, effectués par les contribuables de l'impôt, d'éléments de leur patrimoine professionnel ou d'entreprise à des sociétés ou communautés de biens ou à tout autre type d'entités, ainsi que les attributions de même nature en cas de dissolution ou de liquidation totale ou partielle de ces entités.

Conformément à ce qui précède, on pourrait considérer que l'IGI serait exigible du fait de la dissolution de la communauté de biens. Toutefois, étant donné que la dissolution de la CB est la conséquence de la donation effectuée entre Mme A et M. B, il convient, afin de déterminer l'assujettissement de la donation à l'IGI, d'analyser la qualité d'employeurs des cédants.

a) M. B n'a pas la qualité d'employeur au regard de l'IGI ; par conséquent, l'opération serait soumise à l'impôt sur les transmissions patrimoniales, mais, compte tenu du lien familial entre le donateur et le donataire, l'exonération prévue à l'article 4.5 de la Loi peut être appliquée.

Article 4.- Exonérations (Loi ITP)

Sont exonérées de l'impôt :

5. Les transmissions à titre gratuit de biens immeubles ainsi que les constitutions ou cessions de droits réels sur ceux-ci, réalisées entre conjoints, entre personnes qui forment les unions stables de couple régies par la Loi 4/2005, du 21 février, qualifiée des unions stables de couple, ou celles réalisées entre personnes physiques ayant un degré de parenté par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante et/ou collatérale jusqu'au troisième degré. b) Mme A a la qualité d'entrepreneur aux fins de l'IGI, mais elle a cette qualité en raison de l'activité de bail (location) de certains immeubles qui ne font pas l'objet de la donation et, par conséquent, pour l'opération faisant l'objet de la consultation, elle n'a pas cette qualité, de sorte que la donation en faveur de son frère sera soumise à l'impôt sur les transmissions patrimoniales et l'exonération de l'article 4.5 transcrit ci-dessus pourrait s'appliquer.

Par conséquent, la dissolution de la CB à la suite des donations effectuées entre les participants de celle-ci se trouvera non soumise à l'IGI et soumise à l'ITP mais exonérée.

En vertu des exposés qui précèdent, DEMANDE que, la consultation qui précède étant tenue pour formulée, il soit procédé à sa réponse selon les informations fournies, le demandeur sollicitant la détermination des critères administratifs correspondants en ce qui concerne l'imposition, tant aux fins des impôts directs que des impôts indirects, des donations effectuées entre les consultants.

Réponse

En ce qui concerne les questions relatives à l'imposition directe, aux fins de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, nous vous informons que le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, dispose à l'article 1 que :

« Article 1. Nature juridique

1. L'impôt sur les plus-values immobilières est un impôt de nature directe qui frappe l'augmentation de la valeur des biens immeubles qui se manifeste à l'occasion des transmissions (cessions), à titre onéreux ou gratuit, « inter vivos » de biens immeubles, ainsi qu'à l'occasion des constitutions ou cessions de droits réels sur ces mêmes biens, dans les termes décrits dans la présente Loi.

2. L'impôt est exigé selon la véritable nature juridique de l'acte ou du contrat, indépendamment de la dénomination que les parties lui donnent.

3. Aux fins de l'impôt, sont considérées comme des biens immeubles les installations de toute nature établies à titre permanent, qui ne sont pas transportables en raison de leur mode de construction, et même si le terrain sur lequel elles sont situées n'appartient pas au propriétaire des biens immeubles. »

Le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, dispose à l'article 3, paragraphe 1, que :

« Article 3. Fait générateur

1. Sont soumises à cet impôt les plus-values qui se manifestent à l'occasion des transmissions patrimoniales, à titre onéreux ou gratuit « inter vivos », de toute sorte de biens immeubles, ainsi qu'à l'occasion de la constitution ou de la cession de droits réels sur les biens immeubles. »

Selon les informations fournies, nous comprenons que, dans le cas exposé dans la consultation, il est procédé à un échange et, par conséquent, nous considérons qu'il existe deux transmissions de biens immeubles. En conséquence, les plus-values découlant des opérations en question sont soumises à l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, ainsi que le prévoit le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, à l'article 3, paragraphe 1.

En ce qui concerne les questions relatives à l'impôt sur le revenu des personnes physiques, nous vous informons que, si les consultants exercent une activité économique et que les biens immeubles faisant l'objet de la transmission y sont affectés, le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose à l'article 14 que :

« Article 14. Revenus bruts d'activités économiques

1. Sont considérés comme « revenus bruts d'activités économiques » ceux qui, provenant du travail personnel et du capital conjointement, ou d'un seul de ces facteurs, impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

2. Le contribuable qui exerce l'activité de bail (location) de biens immeubles peut opter pour une imposition conformément aux dispositions des articles 20 et 21, en tant que revenus fonciers.

Cette option est exercée dans la déclaration qui doit être présentée au titre de cet impôt et lie le contribuable pendant la période d'imposition au cours de laquelle il l'exerce et les deux périodes d'imposition suivantes.

3. Les administrateurs et les membres des organes d'administration de sociétés commerciales ou d'autres entités appliquent les dispositions de cette section troisième pour déterminer les revenus correspondant aux rémunérations perçues à ces titres.

4. Les revenus sont présumés obtenus par ceux qui réalisent de manière habituelle, personnelle et directe l'organisation des moyens de production et des ressources humaines affectés à l'activité. Sont considérés comme remplissant ces conditions requises les titulaires des activités économiques, sauf preuve contraire. »

Le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose à l'article 15 que :

« Article 15. Revenus nets d'activités économiques

1. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), les revenus nets d'activités économiques sont calculés selon les dispositions de l'article 16.

2. Dans le système du régime forfaitaire (détermination objective), la base d'imposition est calculée en appliquant les règles établies par l'article 17.

3. En tout état de cause, les biens ou services que les contribuables cèdent ou prêtent à titre gratuit à des tiers non liés, ou qu'ils affectent à leur usage ou consommation propre, sont évalués à leur valeur normale de marché.

De même, lorsqu'il existe une contrepartie et que celle-ci est notoirement inférieure à la valeur normale sur le marché des biens et services, cette dernière valeur est retenue comme critère d'évaluation. »

Par ailleurs, le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose à l'article 16 que :

« Article 16. Régime du réel (détermination directe) des revenus (produits) des activités économiques

1. La détermination du revenu des activités économiques selon la modalité d'estimation directe est effectuée conformément aux règles de l'impôt sur les sociétés, sans préjudice des règles spéciales établies dans la présente Loi.

2. En matière de déduction des dépenses (charges), les règles suivantes sont prises en compte :

a) Sont déductibles les amortissements relatifs aux biens et droits affectés à l'activité économique réalisés conformément à l'article 10 de la Loi de l'impôt sur les sociétés. Ne peuvent faire l'objet d'une déduction de la base d'imposition les amortissements, corrections de valeur ou provisions qui peuvent être réalisés sur des biens ou droits considérés comme non affectés à l'activité économique. b) Ne sont pas déductibles les cotisations d'imposition que, le cas échéant, le contribuable a acquittées au titre de l'impôt communal sur les revenus (produits) locatifs et de l'impôt communal d'implantation d'activités commerciales, entrepreneuriales et professionnelles.

c) Lorsqu'il est dûment justifié, au moyen du contrat de travail approprié et de l'affiliation correspondante à la Sécurité sociale, que le conjoint ou les enfants du contribuable travaillent habituellement et de manière continue dans les activités économiques exercées par ce contribuable, les rémunérations stipulées avec chacun d'eux sont déduites pour la détermination du revenu, à condition qu'elles ne soient pas supérieures à celles du marché correspondant à leur qualification professionnelle et au travail accompli.

d) Lorsque le conjoint ou les enfants du contribuable réalisent des cessions de biens ou de droits, justifiées au moyen des contrats correspondants, qui servent à l'objet de l'activité économique concernée, la contrepartie stipulée est déduite pour déterminer le revenu du titulaire de l'activité, à condition qu'elle n'excède pas la valeur de marché. La charge de la preuve de cette valeur de marché incombe à l'entrepreneur ou professionnel, et la déduction est refusée s'il n'est pas possible de la justifier.

e) Ne sont pas déductibles les contributions de l'entrepreneur ou professionnel à des plans de pension ou à des instruments de prévoyance sociale remplissant une fonction analogue lorsqu'il en est lui-même le bénéficiaire. »

Le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose, à l'article 24, aux paragraphes 1, 2 et 3, que :

« Article 24. Notion

1. Aux fins du présent impôt, sont considérées comme « plus-values et moins-values » les variations de la valeur du patrimoine du contribuable qui se manifestent à l'occasion de toute modification de sa composition, sauf si, en application de la présente Loi, elles sont considérées comme des revenus.

2. Il est considéré qu'il n'y a pas de modification de la composition du patrimoine dans les cas suivants :

a) Dans les hypothèses de partage de la chose commune.

b) Dans les transmissions (cessions) de biens et dans les constitutions et cessions de droits réalisées par les conjoints au profit de la communauté conjugale, ainsi que dans celles effectuées par l'un des conjoints en faveur de l'autre dans le cadre de la modification de la communauté conjugale.

c) Dans la dissolution de la société d'acquêts, dans l'extinction (radiation) du régime matrimonial de participation ou dans l'extinction (radiation) du régime matrimonial de séparation de biens, lorsque, par imposition légale ou décision judiciaire, des attributions ont lieu pour une cause autre que la pension compensatoire.

d) Dans la dissolution de communautés de biens.

En tout état de cause, les biens et les droits auxquels s'appliquent les lettres précédentes conservent leur valeur d'acquisition d'origine, sans que la circonstance qui y est décrite n'implique une modification de leur valeur à des fins fiscales.

3. De même, il est considéré qu'il n'y a ni plus-value ni moins-value dans les hypothèses suivantes :

a) Dans la réduction de capital. Lorsque la réduction de capital, quelle que soit sa finalité, donne lieu à l'amortissement de valeurs ou de parts sociales, sont considérées comme amorties celles acquises en premier lieu, et leur valeur d'acquisition est répartie proportionnellement entre les autres valeurs homogènes qui demeurent dans le patrimoine du contribuable. Lorsque la réduction de capital n'affecte pas de la même manière toutes les valeurs ou les parts sociales détenues par le contribuable, elle est réputée porter sur celles acquises en premier lieu. Toutefois, lorsque la réduction de capital a pour finalité le remboursement d'apports, le montant de ce remboursement diminue la valeur d'acquisition des valeurs concernées, jusqu'à son annulation. L'excédent qui peut en résulter est considéré comme un dividende. Ce régime est applicable au remboursement de la prime d'émission ainsi qu'à celui d'autres apports réalisés par les associés, indépendamment de leur finalité.

b) Dans les transmissions (cessions) à titre gratuit entre vifs de tout type de biens ou de droits, à condition qu'elles soient effectuées en faveur de personnes physiques unies au cédant par des liens de parenté, y compris le conjoint et le partenaire dans le cas d'unions stables de couple, telles que définies dans la réglementation régissant les unions stables de couple, par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante ou collatérale, jusqu'au troisième degré inclus.

En tout état de cause, les biens ou droits faisant l'objet de ladite transmission (cession) conservent leur valeur d'acquisition d'origine, sans que la circonstance qui y est décrite n'implique une modification de leur valeur à des fins fiscales.

c) Dans les apports en nature de tout type de biens ou de droits réalisés en faveur de sociétés dans lesquelles tous les actionnaires et les personnes physiques qui apportent lesdits biens ou droits ont entre eux un lien de parenté par consanguinité ou adoption en ligne descendante, ascendante et/ou collatérale jusqu'au troisième degré, ou sont conjoints, ou sont des personnes formant des unions stables de couple, telles que définies dans la réglementation régissant les unions stables de couple.

En tout état de cause, les parts sociales de la société bénéficiaire de l'apport reçues par la personne qui effectue l'apport conservent, à des fins fiscales, la valeur d'acquisition d'origine des biens ou droits apportés. »

Le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose, à l'article 9, paragraphe 3, que :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition

3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan comptable général, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi. »

Par ailleurs, le Décret législatif, du 29-4-2015, de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose, à l'article 15, que :

« Article 15. Règles d'évaluation

1. Les éléments du patrimoine sont évalués selon le prix d'acquisition ou le coût de production, déterminé conformément aux règles établies par le Plan comptable général.

2. Sont évalués à leur valeur normale de marché les éléments du patrimoine suivants :

a) Ceux transmis ou acquis à titre gratuit.

b) Ceux apportés à des entités et les valeurs reçues en contrepartie.

c) Ceux transmis aux associés pour cause de dissolution, de retrait de ces associés, de réduction du capital avec remboursement d'apports, de répartition de la prime d'émission et de distribution de bénéfices.

d) Ceux transmis en vertu d'une fusion, d'une absorption et d'une scission totale ou partielle.

e) Ceux acquis par permutation.

f) Ceux acquis par échange ou conversion. Est entendue comme « valeur normale du marché » celle qui a été convenue dans des conditions normales entre parties indépendantes dans des transactions ou des actes juridiques identiques ou similaires. 3. Dans les cas prévus aux lettres a), b), c) et d) du paragraphe précédent, l'entité cédante intègre dans sa base d'imposition la différence entre la valeur normale de marché des éléments transmis et leur valeur comptable ou fiscale, si cette valeur est différente de celle-là.

Dans les cas prévus aux lettres e) et f) du paragraphe précédent, les entités intègrent dans la base d'imposition la

différence entre la valeur normale de marché des éléments acquis et la valeur comptable ou fiscale des éléments remis.

En cas d'acquisition à titre gratuit, l'entité acquéreur intègre dans sa base d'imposition la valeur normale de marché de l'élément patrimonial acquis.

L'intégration dans la base d'imposition des revenus visés au présent article doit être effectuée au cours de la période d'imposition durant laquelle sont réalisées les opérations dont ces revenus découlent.

Aux fins des dispositions du présent paragraphe, les subventions ne sont pas considérées comme des « acquisitions à titre gratuit ».

4. En cas de réduction de capital avec remboursement d'apports, l'excédent de la valeur normale de marché des éléments reçus sur la valeur comptable ou fiscale de la participation est intégré dans la base d'imposition des entités qui sont associées ou porteuses de parts.

La même règle s'applique en cas de distribution de la prime d'émission d'actions ou parts sociales.

5. En cas de distribution de bénéfices, la valeur normale de marché des éléments reçus doit être intégrée dans la base d'imposition des entités qui sont associées ou porteuses de parts.

6. En cas de dissolution d'entités et de retrait des entités qui sont associées ou porteuses de parts, la différence entre la valeur normale de marché des éléments reçus et la valeur comptable ou fiscale de la participation annulée est intégrée dans la base d'imposition de ces associés ou porteurs de parts.

7. En cas de fusion, d'absorption ou de scission totale ou partielle, la différence entre la valeur normale de marché de la participation reçue et la valeur comptable ou fiscale de la participation annulée est intégrée dans la base d'imposition des associés personnes morales.

8. La réduction de capital dont la finalité est différente du remboursement d'apports ne détermine pas, pour les entités qui sont associées ou porteuses de parts, de revenus, positifs ou négatifs, intégrables dans la base d'imposition.

9. Le transfert d'actifs et de passifs dont le contribuable de cet impôt est titulaire, dans le cadre d'une procédure de résolution prévue par la Loi de mesures urgentes pour mettre en place des mécanismes de restructuration et de résolution d'entités bancaires, ne générera pour le titulaire des biens, droits ou obligations aucun revenu susceptible d'être intégré dans la base d'imposition de cet impôt.

Aux fins du calcul des revenus que le contribuable obtient ultérieurement en relation avec lesdits actifs et passifs, la valeur d'acquisition originale doit être prise en compte.

La présente disposition n'est pas applicable aux entités bancaires faisant l'objet de la procédure de résolution. »

Vu le contenu de l'article 24, paragraphe 1, de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, nous considérons que les revenus découlant de la transmission (cession) de biens affectés à l'activité économique sont considérés comme des revenus d'activité économique.

Par ailleurs, la détermination du revenu des activités économiques selon la modalité d'estimation directe s'effectue conformément aux règles de l'impôt sur les sociétés, sans préjudice des règles spéciales établies par la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

Concrètement, l'article 9, paragraphe 3, de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose que, dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan comptable général, par l'application des dispositions établies au chapitre quatre de ladite Loi. Dans le cas d'espèce, ainsi que le dispose l'article 15, paragraphe 2.e), de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, les biens immeubles acquis par échange sont évalués à la valeur normale de marché. On entend par valeur normale de marché celle qui aurait été convenue dans des conditions normales entre parties indépendantes dans des transactions ou des actes juridiques identiques ou similaires. Par ailleurs, les personnes qui effectuent l'échange doivent intégrer dans la base d'imposition de l'activité économique la différence entre la valeur normale de marché des éléments acquis et la valeur comptable ou fiscale des éléments remis.

En ce qui concerne l'imposition indirecte, nous vous informons que le Décret législatif de publication du texte refondu de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect dispose à l'article 5 que :

« Article 5. Notion d'activité économique et d'entrepreneur ou professionnel

1. Sont des activités économiques celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

L'activité de bail (location) de biens est considérée comme une activité économique.

2. Aux fins de la présente Loi, sont considérés comme entrepreneurs ou professionnels les personnes physiques ou entités qui réalisent des activités économiques.

3. Sont réputées réalisées dans le cadre de l'activité économique les transmissions (cessions) ou cessions d'usage à des tiers de la totalité ou d'une partie de tout bien ou droit faisant partie du patrimoine entrepreneurial ou professionnel du contribuable, y compris celles effectuées à l'occasion de la cessation de l'exercice des activités économiques qui déterminent l'assujettissement à l'impôt.

4. Ne sont pas considérés comme entrepreneurs ou professionnels aux fins du présent impôt lorsque le montant des livraisons de biens et des prestations de services effectuées ne dépasse pas le chiffre annuel de 40.000 euros, sauf s'ils optent expressément pour être considérés comme tels. Aux fins de déterminer le montant susvisé, les transmissions (cessions) de biens d'investissement ne sont pas prises en compte et l'impôt général indirect est exclu, le cas échéant. Le montant est calculé au prorata de la partie correspondante de l'année civile en cas de début d'activité.

Dans le cas des activités agricoles et d'élevage, le seuil indiqué à l'alinéa précédent est fixé au chiffre annuel de 150.000 euros.

Les entrepreneurs ou professionnels qui optent pour être considérés comme tels doivent en faire la demande auprès du ministère chargé des finances avant la fin de l'année au cours de laquelle l'option doit prendre effet. Une fois qu'ils ont opté pour être considérés comme entrepreneurs ou professionnels, cette situation doit être maintenue pendant un délai minimal de trois ans, et pour demander leur radiation ils doivent y renoncer en le communiquant au ministère chargé des finances avant la fin de l'année précédant l'année au cours de laquelle la renonciation doit prendre effet. La procédure et la forme de la demande pour être considéré comme entrepreneur sont établies par voie réglementaire. »

Par ailleurs, le Décret législatif de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, à l'article 52, paragraphe 2, établit que :

« Article 52. Contribuables dans les livraisons de biens et les prestations de services

2. Sont considérées comme contribuables les sociétés civiles, les communautés de biens et autres entités qui, sans avoir la personnalité juridique, constituent une unité économique ou un patrimoine séparé, lorsqu'elles réalisent des opérations soumises à l'impôt. Dans ces cas, les associés, indivisaires, participants ou, en général, les titulaires finaux de cette entité répondent solidairement du paiement de l'impôt, et pour la totalité de la dette fiscale. »

Le Décret législatif de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, à l'article 7, paragraphe 2.b), établit que :

« Article 7. Notion de livraison de biens

2. Sont également considérés comme livraison de biens :

b) Les apports non monétaires, effectués par les contribuables de l'impôt, d'éléments de leur patrimoine d'entreprise ou professionnel à des sociétés ou à des communautés de biens ou à tout autre type d'entités, ainsi que les attributions de cette nature en cas de dissolution ou de liquidation totale ou partielle de ces entités. »

La Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29 décembre 2000, à l'article 1, paragraphe 2, dans la version qui lui a été donnée par la disposition additionnelle première de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, établit que :

« Article 1. Nature juridique

2. L'impôt est exigé selon la véritable nature juridique de l'acte ou du contrat, indépendamment de la dénomination que les parties lui ont donnée. Ne sont pas soumises à cet impôt les transmissions

patrimoniales de biens immeubles réalisées par les entrepreneurs et les professionnels dans le cadre de leur activité d'entreprise ou professionnelle lorsqu'elles sont soumises ou non soumises à l'impôt général indirect. »

Vu le contenu de la réglementation qui précède, nous considérons que si la communauté de biens mentionnée dans la consultation a la qualité d'entrepreneur aux fins de l'impôt général indirect et que les biens immeubles objet de la transmission sont affectés à l'activité d'entreprise de l'entité en question, les transmissions effectuées par l'entité à ses membres sont soumises à l'impôt. Par ailleurs, nous considérons que, dans le cas mentionné, s'applique le paragraphe 2 de l'article 1 de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29 décembre 2000, dans la version qui lui a été donnée par la disposition additionnelle première de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, et que, par conséquent, les transmissions effectuées par la communauté de biens à ses membres ne sont pas soumises à l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières.