Rescrit fiscal relatif à l'application du régime spécial du secteur financier.

Rescrit fiscal relatif à l'application du régime spécial du secteur financier.

Régime spécial

IGI - Impôt général indirect

Numéro du rescrit fiscal :

CV0346-2025

Date d'émission :

02/07/2025

Réglementation :

Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Monsieur A, en qualité de mandataire de la société andorrane X (ci-après, la Consultante ou la Société).

Ainsi, au nom et pour le compte de la Société,

EXPOSE

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal et de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes de celle-ci, il y a lieu de formuler la demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seraient applicables aux opérations dont la nature est exposée dans la lettre de consultation.

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal, la période applicable est l'année 2025.

DESCRIPTION DES FAITS

La Société, afin d'exercer son activité économique, est locataire de la totalité d'un immeuble de bureaux. La surface disponible dans ces bureaux est supérieure aux besoins actuels et, afin d'en tirer un rendement, elle a sous-loué à des tiers des parties de cet immeuble (y compris, au minimum, un étage entier).

En raison de l'activité qu'elle exerce, la Société est soumise au régime spécial du secteur financier de l'impôt général indirect.

POSITION DE LA CONSULTANTE

PREMIÈREMENT.- DE LA QUALITÉ D'ENTREPRENEUR ET DES OPÉRATIONS SOUMISES OU NON SOUMISES À L'IMPÔT

L'art. 4 de la Loi relative à l'impôt général indirect (LIGI) dispose ce qui suit :

« Sont soumises à l'impôt les livraisons de biens et les prestations de services effectuées sur le territoire andorran par des entrepreneurs ou des professionnels à titre onéreux, à titre habituel ou occasionnel, dans l'exercice de leur activité économique, indépendamment de la finalité ou des résultats poursuivis dans l'activité économique ou dans chaque opération en particulier. »

De même, le paragraphe premier de l'art. 5 LIGI dispose que « sont des activités économiques celles qui impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services. L'activité de bail (location) de biens est considérée comme une activité économique. » Le paragraphe deuxième de ce même article dispose que, aux fins de la présente Loi, sont considérées comme entrepreneurs les entités qui exercent des activités économiques.

Conformément à ce qui précède, la Consultante a la qualité d'entrepreneur et, par conséquent, les opérations (livraisons de biens et prestations de services) réalisées dans le cadre de ses activités entrepreneuriales seraient soumises à l'impôt général indirect, sauf si la réglementation elle-même établissait qu'il existe un cas de non-assujettissement.

À cet égard, certaines des opérations réalisées par l'activité de la Consultante sont spécifiquement non soumises à l'impôt général indirect. Ainsi, par exemple, le paragraphe dixième de l'art. 6 LIGI établit le non-assujettissement des services d'opérations financières qui rémunèrent la cession à des tiers de capitaux propres ou de tiers, tant en positions de crédit que de débit, et des autres services bancaires ou financiers qui ne comportent pas de commission.

DEUXIÈMEMENT.- DU RÉGIME GÉNÉRAL DE DÉDUCTION DE L'IGI SUPPORTÉ (TAXE D'AMONT)

La Loi relative à l'impôt général indirect dispose que « les contribuables peuvent déduire les montants de l'impôt qu'ils ont supportés lors de l'acquisition de biens ou de services reçus liés à l'exercice de leurs activités économiques. » (art. 61). De même, elle indique que « peuvent faire usage du droit à déduction les contribuables de l'impôt qui ont la qualité d'entrepreneurs ou de professionnels conformément aux dispositions de l'article 5 de la présente Loi. » (art. 62).

L'art. 63 de ladite Loi établit une série de limitations au droit à déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) :

« 1. Les entrepreneurs ou les professionnels ne peuvent pas déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) ou acquitté au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services qui ne sont pas affectés exclusivement à leur activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt. En tout état de cause, ils pourront déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) en relation avec leur activité entrepreneuriale ou professionnelle effectuée en dehors du territoire d'application de l'impôt et qui aurait ouvert droit à déduction si elle avait été effectuée sur ce même territoire.

Toutefois, les entrepreneurs ou professionnels peuvent déduire l'IGI supporté (taxe d'amont) ou acquitté au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services qui sont affectés exclusivement aux prestations de services non soumises à l'impôt prévues à l'article 6.20.

2. L'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'acquisition, de l'importation, du loyer ou de la cession d'usage à un autre titre de biens d'investissement utilisés en tout ou en partie dans l'exercice des activités entrepreneuriales ou professionnelles soumises à l'impôt prévues au paragraphe 1 peut être déduit conformément aux règles suivantes :

a) Lorsqu'il s'agit de biens ou de services autres que ceux visés par les règles suivantes, dans la mesure où ces biens ou services doivent être utilisés de manière prévisible, selon des critères fondés, dans l'exercice de l'activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt.

b) Lorsqu'il s'agit de voitures particulières et de leurs remorques, de cyclomoteurs et de motocyclettes, ceux-ci seront présumés affectés à l'exercice de l'activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt prévue au paragraphe 1 dans la proportion de 50%.

Toutefois, sont présumés affectés à 100% à l'exercice de l'activité entrepreneuriale ou professionnelle soumise à l'impôt prévue au paragraphe 1 les véhicules suivants :

- Les véhicules mixtes utilisés pour le transport de marchandises.

- Ceux utilisés pour la prestation de services de transport de voyageurs moyennant contrepartie.

- Ceux utilisés pour la prestation de services d'enseignement de la conduite ou du pilotage moyennant contrepartie.

- Ceux utilisés pour effectuer des essais, des démonstrations ou pour la promotion des ventes.

- Ceux utilisés pour les déplacements professionnels des représentants ou des agents commerciaux.

- Ceux utilisés pour des services de surveillance.

c) Le degré d'utilisation des biens ou des services prévus au paragraphe 2, lettre a) du présent article doit être justifié par le contribuable par tout moyen de preuve admis en droit.

En ce qui concerne les biens prévus au paragraphe 2, lettre b), quiconque conteste le degré d'utilisation présumé, qu'il s'agisse du contribuable ou de l'Administration, doit justifier le degré effectif d'utilisation. 3. Les dispositions du paragraphe précédent s'appliquent également à l'IGI supporté (taxe d'amont) ou acquitté pour l'acquisition ou l'importation des biens et services suivants directement liés aux biens visés au présent paragraphe :

a) Accessoires et pièces de rechange.

b) Combustibles, carburants et produits énergétiques nécessaires à leur fonctionnement.

c) Services de stationnement et utilisation de voies à péage.

d) Réhabilitation, renouvellement et réparation de ces mêmes biens. »

La réglementation décrite ci-dessus est cohérente avec l'objectif poursuivi par la réglementation de l'impôt général indirect. Ainsi, cette réglementation, conformément à ce qu'établit l'exposé de motif de la LIGI, a été conçue en prenant « en considération les principes de la neutralité, tant intérieure qu'internationale, de la simplicité normative et de l'équité ».

En ce qui concerne le principe de neutralité, l'exposé des motifs de la LIGI indique ce qui suit :

« (...) L'impôt général indirect s'applique à tous les stades de la production et de la distribution des biens et services, ainsi qu'aux importations de biens. Les entreprises sont chargées de son application au moyen du mécanisme de la répercussion (facturation de l'impôt), l'acheteur étant tenu de supporter l'impôt, et les entreprises de verser l'IGI collecté (taxe d'aval) dans les liquidations périodiques de l'impôt général indirect. Étant donné que l'impôt ne vise à frapper que la consommation finale, lors de la liquidation de l'impôt, les entreprises peuvent déduire l'impôt supporté sur leurs achats, de sorte qu'à chaque stade est recouvré l'impôt correspondant à la valeur ajoutée audit stade. En conséquence, l'impôt est neutre pour les entreprises, bien qu'elles jouent un rôle fondamental dans son fonctionnement, puisqu'elles sont des contribuables.

Cette neutralité est consubstantielle à l'impôt général indirect, qui frappe la consommation finale et non les consommations intermédiaires, et elle ne peut être atteinte qu'au moyen de l'estimation directe de la valeur ajoutée. Par conséquent, l'IGI supporté (taxe d'amont) par les consommateurs coïncidera avec le recouvrement obtenu par l'Administration, sans que se produisent des écarts entre deux montants ni des revenus fiscaux qui rompent la neutralité de l'impôt et qui, en outre, s'éloignent bien souvent de la réalité économique. De manière automatique, les liquidations de l'impôt s'adapteront à l'évolution du cycle économique. Ces caractéristiques représentent sans aucun doute une amélioration importante par rapport aux impôts indirects actuellement en vigueur et que l'impôt général indirect remplace.

(...) »

La reproduction partielle de l'exposé des motifs de la Loi n'est pas une licence de la Consultante ; il s'agit au contraire de mettre en évidence la nécessité d'interpréter ce tribut à la lumière du principe (directeur) de neutralité. La déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) est le moyen par lequel le respect du principe de neutralité est assuré.

De même, comme l'établit l'exposé des motifs de la Loi, « l'impôt général indirect de la Principauté d'Andorre suit cette voie, car lors de sa conception il a été tenu compte de l'expérience internationale, en particulier de l'Union européenne et de la Directive 2006/112/CE qui harmonise l'impôt général indirect au sein de l'Union européenne ».

La jurisprudence qui émane des différentes décisions de la Cour de justice de l'Union européenne en ce qui concerne le droit à déduction est que celui-ci n'est pas un avantage ou une concession, mais une partie intégrante du mécanisme conçu pour garantir la neutralité.

TROISIÈME.- DU RÉGIME SPÉCIAL DU SECTEUR FINANCIER

La disposition additionnelle cinquième de la Loi relative à l'impôt établit un régime spécial applicable au secteur financier :

« 1. Application du régime

Doivent relever de ce régime spécial les contribuables qui exercent des activités soumises à l'impôt et qui remplissent les conditions suivantes :

a) Qu'ils exercent des activités soumises au taux d'imposition prévu à l'article 60, « Taux d'imposition majoré ».

b) Qu'ils soient des entités bancaires ou des entités financières – non bancaires – de crédit spécialisé, selon la définition des entités opérationnelles du système financier andorran prévue par la Loi 7/2013, du 9 mai, relative au régime juridique des entités opérationnelles du système financier andorran et autres dispositions régissant l'exercice des activités financières dans la Principauté d'Andorre.

Ce régime n'est pas applicable aux biens immeubles.

2. Base d'imposition et répercussion (facturation de l'impôt) de la quote-part

La base d'imposition est calculée conformément aux dispositions du chapitre septième, et la répercussion (facturation de l'impôt) de la quote-part s'effectue conformément aux dispositions prévues à cet effet à l'article 55.

3. Obligations et limitations du droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont)

Les contribuables auxquels ce régime est applicable doivent également remplir toutes les obligations formelles (déclaratives) prévues au chapitre huitième.

En ce qui concerne la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont), les contribuables ont le droit de déduire uniquement au titre de l'IGI supporté (taxe d'amont) un montant maximal annuel équivalant à 10% de l'IGI collecté (taxe d'aval) au taux d'imposition prévu à l'article 60, dans la limite de l'impôt supporté dans le cadre de leur activité soumise. Seules sont exclues de ce calcul, comme indiqué, les opérations réalisées sur des biens immeubles.

Les contribuables auxquels ce régime est applicable doivent le communiquer au ministère chargé des finances, qui est habilité à approuver les formulaires correspondants pour la communication du régime prévu dans la présente disposition. »

La norme transcrite établit un régime spécial pour les entités bancaires ou les entités financières de crédit spécialisé. En ce qui concerne la répercussion (facturation de l'impôt) de la quote-part de l'impôt, elle renvoie à la réglementation générale et, en revanche, elle prévoit bien une limitation spécifique du droit de déduire l'IGI supporté (taxe d'amont).

Le législateur impose une limitation au principe de neutralité pour les entités financières, consistant à limiter la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) dans le cadre de leur activité à 10% de l'IGI collecté (taxe d'aval) au taux d'imposition majoré (9,5%). Sont explicitement exclues par la Loi du régime spécial et, par conséquent, de la limitation, « les opérations réalisées sur des biens immeubles ». Cette limitation doit, de l'avis de la Consultante, être interprétée strictement dans le sens suivant :

1) Elle ne peut affecter que l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'activité d'entreprise propre d'une entité financière. Dans le cas contraire, la même activité d'entreprise serait plus onéreuse pour une entité du secteur financier que pour toute autre entité. Par conséquent, la limitation n'affecterait pas d'autres activités d'entreprise que l'entité financière pourrait exercer et qui n'auraient aucun rapport avec les activités régies par la Loi relative au régime juridique des entités opérationnelles du système financier andorran. 2) L'exclusion relative aux biens immeubles ne peut se circonscrire exclusivement l'acquisition du droit de propriété de biens immeubles, mais inclut nécessairement d'autres actes juridiques tels que le bail (location) de biens immeubles ou l'acquisition de tout droit réel sur ces biens.

QUATRIÈME.- DE LA NÉCESSAIRE INTERPRÉTATION RESTRICTIVE DE LA LIMITATION DU DROIT À DÉDUCTION CONTENUE DANS LE RÉGIME SPÉCIAL DU SECTEUR FINANCIER

La Consultante consacre ce paragraphe à fonder juridiquement la nécessité d'interpréter de manière restrictive la limitation de la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) dans le régime spécial du secteur financier.

En premier lieu, parce que la limitation constitue une violation du principe de neutralité, principe directeur de l'impôt lui-même. Autrement dit, il s'agit d'une exception au régime établi dans l'impôt lui-même pour un cas spécifique, à savoir l'activité entrepreneuriale du secteur financier, et, en outre, on a voulu moduler le préjudice de ce caractère exceptionnel en en excluant les opérations portant sur des biens immeubles.

En second lieu, parce que cette interprétation restrictive serait la plus respectueuse du principe d'égalité fiscale. Ce principe est consacré dans plusieurs textes légaux :

1. La Constitution de la Principauté d'Andorre

Ce texte proclame comme principes inspirateurs de l'action de l'État « le respect et la promotion de la liberté, de l'égalité, de la justice, de la tolérance, de la défense des droits de l'homme et de la dignité de la personne ».

Dans le même sens, le paragraphe deux de l'art. 6 du texte constitutionnel établit le devoir des pouvoirs publics « de créer les conditions pour que l'égalité et la liberté des individus soient réelles et effectives ».

De même, dans le chapitre VI, consacré aux devoirs des Andorrans et des étrangers, l'art. 37 dispose que :

« Toutes les personnes physiques et morales contribueront aux dépenses (charges) publiques selon leur capacité économique, au moyen d'un système fiscal juste, établi par la loi et fondé sur les principes de généralité et de répartition équitable des charges fiscales ».

2. Le paragraphe premier de l'art. 1 de la Loi de bases de l'ordre juridique fiscal :

« Article 3. Principes de l'organisation et de l'application du système fiscal

1. Le critère de répartition juste des charges fiscales en Principauté d'Andorre entre tous ceux qui contribuent à son financement est fondé sur le principe de capacité économique, au moyen d'un système fiscal fondé sur les principes de généralité, d'égalité et de progressivité qui, en aucun cas, ne pourra avoir une portée confiscatoire.

(...) »

3. La Convention européenne des droits de l'homme (ci-après, CDEH), dont Andorre est signataire. Son article 14 établit l'interdiction de discrimination :

« La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente Convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l'origine nationale ou sociale, l'appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation. »

Si initialement l'interdiction de discrimination ne concernait que les droits reconnus par la CDEH elle-même, avec la signature par la Principauté d'Andorre du protocole numéro 12 de ladite Convention, cette interdiction de discrimination est étendue « à la jouissance de tout droit prévu par la loi ». Ce qui inclut, par conséquent, également l'interdiction de discrimination en ce qui concerne les questions de nature fiscale.

Le principe d'égalité devant la loi impose au législateur et à l'Administration elle-même, de manière générale, l'obligation d'accorder un même traitement à ceux qui se trouvent dans des situations juridiques identiques, en interdisant toute inégalité qui, du point de vue de la finalité de la norme en cause, serait dépourvue de justification objective et raisonnable ou serait disproportionnée par rapport à ladite justification.

Cette interprétation du principe d'égalité a été soutenue par le Tribunal constitutionnel (Jugement du 15 mars 1994) et par la chambre administrative du Tribunal supérieur de justice (à titre d'exemple, les jugements n° 35-2021, 112-2019 et 49-2011). Elle a également été particulièrement développée dans le domaine fiscal par le Tribunal constitutionnel d'Espagne dans plusieurs jugements (par exemple le jugement n° 96/2002 du 25 avril 2002).

L'application dudit principe d'égalité devant la loi fiscale emporte l'interdiction d'accorder des privilèges fiscaux discriminatoires, c'est-à-dire des avantages fiscaux injustifiés du point de vue constitutionnel susceptibles de porter atteinte au devoir générique de contribuer au financement des dépenses de l'État.

Pour vérifier si une norme fiscale est respectueuse du principe constitutionnel d'égalité, la doctrine constitutionnelle espagnole, qui a tranché une multitude de questions liées au principe d'égalité (par exemple dans le fondement juridique quatrième du jugement du tribunal constitutionnel espagnol numéro 60/2015, du 18 mars 2015), a considéré nécessaire de procéder à l'analyse suivante :

1) Établir que les situations que nous voulons vérifier sont identiques sur l'essentiel.

2) Déterminer que les situations sont identiques, confirmer qu'il existe une finalité objective et raisonnable qui légitime un traitement inégal de ces situations comparables.

3) Que les conséquences juridiques qu'emporte ce traitement différencié soient raisonnables, du fait de l'existence d'un rapport de proportionnalité entre les moyens utilisés et la finalité poursuivie, en évitant des résultats excessivement préjudiciables ou démesurés.

Conformément à ce qui précède, seule l'interprétation défendue par la Consultante évite la violation du principe constitutionnel d'égalité. En conséquence, seules les activités entrepreneuriales du secteur financier seraient concernées par la limitation de la disposition additionnelle cinquième LIGI, mais non d'autres activités sans rapport avec celui-ci. Dans le cas contraire, nous serions face à une violation dudit principe où nous aurions deux situations identiques, traitées de manière différente, sans qu'il y ait une finalité poursuivie susceptible de justifier cette inégalité.

CINQUIÈME.- DE LA DÉDUCTION DE L'IGI SUPPORTÉ (TAXE D'AMONT) SUR LE LOYER D'UN IMMEUBLE DE BUREAUX

Comme nous l'avons déjà indiqué, la Société est soumise à une limitation spécifique de la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) qui émane directement du régime spécial du secteur financier.

Conformément au régime spécial du secteur financier, la Société peut déduire la totalité de l'IGI supporté (taxe d'amont) dans l'exercice de son activité entrepreneuriale soumise à ce régime, et doit présenter au mois de janvier une déclaration de régularisation de l'année précédente afin de régulariser son IGI supporté (taxe d'amont) annuel déductible jusqu'à la limite d'un montant maximal annuel équivalant à 10% de l'IGI collecté (taxe d'aval) au taux d'imposition majoré (9,5%). Cette règle spécifique, résultant du régime spécial applicable au secteur financier, ne s'applique pas aux opérations réalisées sur des biens immeubles conformément à l'interprétation restrictive déjà mentionnée. Par conséquent, la Consultante considère que, aux fins de déterminer la déductibilité de l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre du loyer de l'immeuble de bureaux, lui seront applicables exclusivement les limitations générales (applicables à la majorité des contribuables de l'IGI) prévues, principalement, à l'article 63 de la Loi de l'impôt général indirect.

Ainsi, pour que la Société puisse déduire l'IGI supporté au titre du loyer de l'immeuble de bureaux, il est nécessaire que :

1. L'impôt qu'elle a supporté lors de l'acquisition de biens ou de services reçus soit directement lié à l'exercice de ses activités économiques.

Condition qui est remplie dans la mesure où l'immeuble de bureaux est utilisé pour son activité et, s'agissant des espaces « libres », sous-loué à des tiers. À cet égard, l'art. 5 LIGI dispose explicitement que le bail (location) de biens immeubles constitue une activité aux fins de l'impôt.

2. Que la Consultante ait la qualité d'entrepreneur aux fins de la Loi de l'impôt général indirect, ce qui est manifeste.

3. En règle générale, le droit à déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre de l'acquisition de biens ou de services qui ne sont pas affectés de manière exclusive à son activité d'entreprise soumise à l'impôt est limité.

La condition d'affectation exclusive à une activité d'entreprise soumise à l'impôt est modulée au paragraphe deux de l'art. 63 LIGI. Ainsi, il est établi que l'IGI supporté au titre du loyer ou de la cession d'usage de biens d'investissement utilisés partiellement dans l'exercice d'activités d'entreprise soumises à l'impôt peut être déduit dans la proportion - selon des critères fondés - dans laquelle ils sont utilisés pour une activité d'entreprise soumise à l'impôt.

De par sa nature même, un bien immeuble (immeuble de bureaux) doit être classé comme un bien d'investissement. Par conséquent, la Société peut déduire l'IGI supporté au titre du loyer de l'immeuble de bureaux dans la même proportion que celle dans laquelle il est affecté aux activités qu'elle exerce et qui sont soumises à l'IGI.

Dans l'activité exercée par la consultante, il est difficile de déterminer quel pourcentage est utilisé pour les services qu'elle fournit en contrepartie d'une commission et lesquels ne le sont pas. À cet égard, le Service des Impôts et des Douanes a explicitement déclaré (CV02016-2021) que l'application de la règle de prorata de déduction prévue par la Directive de l'Union européenne relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas un critère acceptable.

Que, face à l'impossibilité d'utiliser ladite règle de prorata de déduction, la Consultante ne dispose pas d'un critère permettant d'établir, en ce qui concerne son activité, le pourcentage d'utilisation de l'immeuble pour l'activité soumise à l'IGI. Toutefois, elle dispose bien d'un critère simple et homogène pour déterminer quel pourcentage de l'immeuble de bureaux a été affecté à la sous-location (activité soumise à l'IGI) et lequel à l'activité exercée par la société (partiellement soumise à l'IGI) : le pourcentage de surface affectée à chacune des activités.

Ainsi, la Consultante peut déterminer le pourcentage déductible de l'IGI supporté au titre du loyer dudit immeuble de bureaux selon le pourcentage que représente la surface affectée à la sous-location par rapport à la surface totale de l'immeuble de bureaux (en attribuant les espaces communs et de services dans la même proportion).

Enfin, la Société peut également considérer comme déductible, selon le pourcentage précédent, l'IGI supporté au titre des réparations, de l'entretien et/ou des améliorations qu'elle effectue sur l'ensemble dudit immeuble (art. 63.3 LIGI). À titre d'exemple : contrôle annuel des installations électriques, entretien des ascenseurs, changement de l'éclairage des ascenseurs, etc...

QUESTION POSÉE

Compte tenu de la description des faits exposée précédemment, il est demandé à l'Administration de se prononcer expressément sur les points suivants :

1) Qu'elle confirme si, pour les contribuables auxquels s'applique le régime spécial du secteur financier, l'IGI déductible est déterminé exclusivement conformément aux dispositions de ce régime (à l'exception des opérations relatives à des biens immeubles). En conséquence, qu'elle précise si, dans ces hypothèses, les autres limitations prévues par la Loi, telles que celles établies à l'article 63, sont sans pertinence, à l'exception des obligations purement formelles.

À cet égard, il est demandé que l'Administration précise quelles sont les obligations formelles (déclaratives) auxquelles se réfère la disposition additionnelle cinquième de la Loi de l'impôt général indirect, lesquelles seraient prévues à son chapitre huitième.

2) Qu'elle confirme si l'exclusion des opérations sur des biens immeubles du régime spécial du secteur financier implique que la déductibilité de l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre du bail (location) dudit immeuble de bureaux doit être déterminée conformément au régime général et, plus précisément, en appliquant la limitation des déductions de l'IGI supporté au titre du loyer selon les dispositions de l'art.63 de la Loi de l'impôt général indirect.

De même, qu'elle se prononce sur le point de savoir si, s'agissant de l'IGI supporté au titre de l'acquisition du droit réel d'usufruit sur ledit immeuble de bureaux, la réponse à la présente demande serait différente et, le cas échéant, qu'elle l'expose.

3) Qu'elle indique si le critère exposé par la Consultante pour déterminer le pourcentage de déduction de l'IGI supporté au titre du bail (location) dudit immeuble est, à son avis, un critère approprié. Dans le cas contraire, il est demandé qu'elle expose quel ou quels seraient les critères qu'elle admettrait comme valables pour le déterminer.

4) Enfin, qu'elle confirme que ledit critère sera également valable pour déterminer le pourcentage de déduction des réparations, réhabilitations et améliorations effectuées sur ledit immeuble de bureaux.

En vertu de ce qui précède,

DEMANDE

Que le présent écrit soit tenu pour présenté, et la Demande de rescrit fiscal tenue pour formulée sur les questions exposées ci-dessus afin que, après les formalités appropriées, la décision soit rendue.

À cet effet, conformément aux dispositions de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes, il est déclaré expressément qu'au moment de présenter la présente demande de rescrit fiscal écrite, la Consultante n'est partie à aucune procédure ou recours administratif en cours en rapport avec le régime, la classification ou la qualification fiscale qui lui correspond, soulevé dans la présente demande.

Réponse

En ce qui concerne vos questions relatives à l'application du régime spécial du secteur financier, la disposition additionnelle cinquième de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, qui régit le régime spécial du secteur financier, dispose ce qui suit : « Disposition additionnelle cinquième. Régime spécial du secteur financier

1. Application du régime

Doivent relever de ce régime spécial les contribuables qui exercent des activités assujetties à l'impôt et qui remplissent les conditions suivantes :

a) Qu'ils exercent des activités soumises au taux d'imposition prévu à l'article 60, « Taux d'imposition majoré ».

b) Qu'ils soient des entités bancaires ou des entités financières - non bancaires - de crédit spécialisé, selon la définition des entités opérationnelles des système financier andorran prévue par la Loi 7/2013, du 9 mai, sur le régime juridique des entités opérationnelles du système financier andorran et autres dispositions régissant l'exercice des activités financières dans la Principauté d'Andorre.

Ce régime n'est pas applicable aux biens immeubles.

2. Base d'imposition et répercussion (facturation de l'impôt) de la cotisation

La base d'imposition est calculée conformément aux dispositions du chapitre septième, et la répercussion (facturation de l'impôt) de la cotisation est effectuée conformément aux dispositions prévues à cet effet à l'article 55.

3. Obligations et limitations du droit à déduire l'IGI supporté (taxe d'amont)

Les contribuables auxquels ce régime est applicable doivent également remplir toutes les obligations formelles (déclaratives) prévues au chapitre huitième.

En ce qui concerne la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont), les contribuables ont le droit de déduire uniquement au titre de l'IGI supporté (taxe d'amont) un montant maximal annuel équivalent à 10% de l'IGI collecté (taxe d'aval) au taux d'imposition prévu à l'article 60, dans la limite de l'impôt supporté dans leur activité assujettie. Seules sont exclues de ce calcul, comme il a été indiqué, les opérations réalisées sur des biens immeubles.

Les contribuables auxquels ce régime est applicable doivent le communiquer au ministère chargé des finances, qui est habilité à approuver les formulaires correspondants pour la communication du régime prévu dans la présente disposition. »

Cette disposition a été introduite par l'article 21 de la Loi 10/2014, du 3 juin, qui a modifié la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect.

L'exposé des motifs de la Loi 10/2014, du 3 juin, explique la raison et l'objectif du régime spécial du secteur financier en justifiant l'introduction de ce régime par le « [...] fait qu'une part significative de l'activité des entités du secteur financier ne soit pas assujettie à l'impôt général indirect limite en grande partie la capacité de déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) selon le régime général de déduction, étant donné que l'IGI supporté (taxe d'amont) ou acquitté au titre des acquisitions ou des importations de biens courants ou de services ne peut être attribué de manière exclusive à leur activité entrepreneuriale ou professionnelle assujettie à l'impôt.

Ainsi, ce régime spécial fixe un montant maximal annuel de déduction équivalent à 10% de l'IGI collecté (taxe d'aval), dans la limite de l'impôt supporté dans leur activité assujettie [...] ».

De même, l'application du régime spécial du secteur financier revêt un caractère obligatoire lorsque sont réunies les circonstances liées à l'activité économique exercée et au type d'entité qui l'exerce. Ce régime règle de manière concrète et spécifique l'application de l'impôt aux entités du secteur financier et prévoit que les opérations effectuées sur des biens immeubles ne sont pas soumises à ce régime. En l'espèce, on entend comme telles les acquisitions de biens immeubles ou de droits réels sur ces biens immeubles, et non leur bail (location). Seuls sont exclus du régime spécial du secteur financier l'IGI supporté (taxe d'amont) et l'IGI collecté (taxe d'aval) afférents à la transmission (cession) de biens immeubles ou de droits réels sur des biens immeubles.

Lorsque le régime spécial financier est applicable, ce régime prévaut sur le régime général et, dès lors, les règles relatives à la déduction de l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre du bail (location) de biens d'investissement mentionnées à l'article 63 de la Loi 11/2012 ne sont pas applicables.

En ce qui concerne la question des obligations fiscales formelles applicables dans ce régime, il convient de tenir compte du fait que la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal, définit à l'article 26 la notion d'obligation fiscale formelle. Sont considérées comme des obligations fiscales formelles, entre autres, l'émission, la remise et la conservation de documents tenant lieu de factures, ainsi que la tenue et la conservation des livres de comptabilité, des registres et des autres documents dont on peut considérer, dans chaque cas, qu'ils présentent une importance fiscale, qui sont prévus par la norme de chaque impôt ainsi que par la réglementation comptable. Pour sa part, le chapitre huitième de la Loi 11/2012 règle des aspects relatifs à la répercussion de l'impôt : il mentionne à quel moment l'impôt doit être répercuté et dispose que la répercussion de l'impôt doit être effectuée au moyen d'une facture ou d'un document en tenant lieu. En résumé, ce précepte dispose que ces obligations sont également applicables aux contribuables relevant du régime spécial du secteur financier.

En ce qui concerne les questions exposées aux points 3 et 4, étant donné que l'IGI supporté (taxe d'amont) au titre du bail (location) et des réparations du bien immeuble n'est pas déductible selon le régime général, le pourcentage de déduction de cet IGI supporté (taxe d'amont) ne peut être déterminé conformément à l'article 63 de la Loi 11/2012.