Rescrit fiscal relatif à la déduction de la dépense au titre de l'amortissement d'un immeuble et à l'application de la déduction sur l'impôt brut (quota de tributació) pour les nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Rescrit fiscal relatif à la déduction de la dépense au titre de l'amortissement d'un immeuble et à l'application de la déduction sur l'impôt brut (quota de tributació) pour les nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Déduction pour création d'emplois et pour investissements

Base d'imposition - Régime du réel (détermination directe)

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro du rescrit fiscal :

CV0160-2019

Date d'émission :

02/09/2019

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Consultation :

Rescrit fiscal relatif à l'application des corrections de valeur pour amortissements et à la déduction pour nouveaux investissements.

Réglementation :

Décret législatif du 1-08-2018 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Demandeur :

Le soussigné, M. A, au nom et pour le compte de la société andorrane X, comparaît et, au mieux de ses droits, expose les

Antécédents suivants :

I. Nature de la consultation

Que, conformément à l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal, les contribuables ont le droit d'adresser des consultations écrites à l'Administration fiscale et la décision y afférente a un caractère contraignant pour l'Administration fiscale en ce qui concerne sa situation juridique fiscale du demandeur au cours de la même période que celle de l'introduction de la consultation.

À cet égard, il est déclaré qu'au moment de la présentation de la demande de rescrit fiscal, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours en rapport avec le régime, la classification ou la qualification fiscale soulevé dans la demande, et il est confirmé que le rescrit fiscal serait applicable à l'exercice 2018 et aux exercices suivants.

II. Description des faits

La société demanderesse acquiert un immeuble en tant que siège social de l'entreprise.

Ledit immeuble comporte trois étages, dont l'un est utilisé comme siège social et, pour les deux autres, il n'est pas clairement défini pour le moment s'ils seront utilisés comme futur investissement ou pour un futur agrandissement et/ou une future croissance de la société. Toutefois, il a été décidé que les associés, temporairement et jusqu'à ce que l'une ou l'autre des parties en dispose autrement, utiliseront ces deux étages comme logement habituel.

QUESTION POSÉE

- En ce qui concerne les corrections de valeur : amortissements, prévues à l'article 10 du Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, les doutes suivants se posent à nous :

1. Ni cet article ni d'autres articles similaires ne prévoient, à aucun moment, une quelconque correction en matière d'amortissements dans le cas où une société acquiert un immeuble dont une partie fait l'objet d'un usage privé par les associés de l'entreprise, de cette manière.

a) Confirmation que nous pouvons amortir l'immeuble dans son intégralité et qu'aucune correction de valeur ne devrait être effectuée au titre des amortissements réalisés au cours de l'exercice, pour autant qu'ils respectent les tables d'amortissement fiscal.

- En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements de 5% prévue à l'article 44 du Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, les doutes suivants se posent à nous :

1.- Lorsque la Loi stipule « Le résultat de l'application de 5 pour cent au montant des nouveaux investissements réalisés en Andorre immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise »

a) Dans le cas décrit ci-dessus, pourrait-on appliquer 5 pour cent du montant dudit investissement correspondant aux mètres carrés utilisés à ce jour pour l'activité de l'entreprise ?

b) Dans l'affirmative, au moment où davantage d'espace de cet immeuble sera affecté à l'activité de l'entreprise, que ce soit à titre d'investissement ou d'agrandissement du siège social, pourrait-on dès lors appliquer 5 pour cent des mètres carrés ajoutés ?

- En ce qui concerne le régime spécial d'amortissement pour nouveaux investissements prévu à l'article 26 du Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

1.- Lorsque la Loi stipule « Les acquisitions de biens et droits destinés à l'activité économique, réalisées à compter de l'entrée en vigueur de la présente Loi, peuvent être amorties à des fins fiscales en fonction de nouveaux coefficients d'amortissement linéaire résultant de la multiplication par 2,5 des coefficients prévus auxquels se réfère l'article 10 de la présente Loi. »

a) Par conséquent, dans le cas décrit ci-dessus, s'agissant d'un élément appartenant au groupe « Bâtiments et autres constructions », amortissable fiscalement sur une durée comprise entre 30 et 40 ans, pourrait-on appliquer à l'espace affecté à l'activité économique le résultat de la multiplication par 2,5 des coefficients prévus à l'article 10 de cette loi ?

Réponse

En ce qui concerne la déductibilité de la dépense au titre de l'amortissement de l'immeuble aux fins de la détermination de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés, le Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, établit, à l'article 9.3, la manière de déterminer la base d'imposition de l'impôt selon la méthode du régime du réel (détermination directe). Cet article dispose ce qui suit : « 3. Selon la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, relative à la comptabilité des entrepreneurs, et par le Plan comptable général, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26. »

Par ailleurs, en ce qui concerne la déductibilité des dépenses (charges) au titre de l'amortissement, la réglementation de l'impôt sur les sociétés établit, à l'article 10.1, que : « 1. Sont déductibles les montants qui, au titre de l'amortissement des immobilisations incorporelles, des immobilisations corporelles et des immeubles de placement, correspondent à la dépréciation effective que subissent les différents éléments du fait de leur fonctionnement, de leur usage, de leur jouissance ou de leur obsolescence. La dépréciation est considérée comme effective lorsqu'elle résulte de l'application des coefficients d'amortissement linéaire qui découlent de la table prévue à l'Annexe I. » De même, en ce qui concerne l'imputation des produits (recettes) et des dépenses (charges), la même Loi, à l'article 19, prévoit ce qui suit. « 1. Les produits (recettes) et les dépenses (charges) sont imputés à la période d'imposition au cours de laquelle ils deviennent exigibles, conformément aux règles établies par le Plan comptable général, en tenant compte du flux réel de biens et de services que ces produits (recettes) et dépenses (charges) représentent, indépendamment du moment où se produit le flux monétaire ou financier, en respectant la corrélation adéquate entre les uns et les autres. 2. Ne sont pas fiscalement déductibles les dépenses (charges) qui n'ont pas été imputées comptablement au compte de résultat ou à un compte de réserves si une norme légale ou réglementaire le prévoit, sauf dans les cas où la présente Loi prévoit expressément des incitations ou des dépenses (charges) ayant des effets fiscaux qui ne doivent pas être reflétées comptablement, sans préjudice de la nécessité de mentionner l'incitation spécifique dans l'annexe des comptes de l'entité. [...] »

En outre, en ce qui concerne le régime spécial d'amortissement pour les nouveaux investissements, la Loi de l'impôt sur les sociétés, à l'article 26, établit ce qui suit : « Les acquisitions de biens et droits affectés à l'activité économique, réalisées à compter de l'entrée en vigueur de la présente Loi peuvent être amorties à des fins fiscales, en fonction de nouveaux coefficients d'amortissement linéaire résultant de la multiplication par 2,5 des coefficients prévus auxquels fait référence l'article 10 de la présente Loi. »

Quant aux obligations comptables, la Loi, à l'article 54.1, dispose ce qui suit : « 1. Les contribuables soumis au présent impôt doivent tenir leur comptabilité conformément aux dispositions de la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs ou aux dispositions des normes qui les régissent. »

Compte tenu des dispositions précitées, la dépense (charge) au titre de l'amortissement sera déductible dès lors qu'elle est en corrélation avec les produits (recettes) de l'activité économique de l'entité, que les conditions légalement établies en matière d'inscription comptable, d'exigibilité et de justification documentaire sont remplies et que son montant correspond à la dépréciation effective des immeubles dans les termes prévus par la norme. Par conséquent, dans la mesure où ces conditions requises sont remplies, la dépense (charge) au titre de l'amortissement correspondant à la dépréciation effective de la construction affectée au siège social de l'entité sera considérée comme une dépense (charge) déductible et l'amortissement accéléré découlant du régime spécial d'amortissement pour les nouveaux investissements sera applicable. Toutefois, en ce qui concerne les autres étages de l'immeuble, qui, selon les informations fournies, n'ont pas de qualification déterminée, il ne peut être considéré que la dépense (charge) au titre de l'amortissement de cette partie de la construction de l'immeuble est en corrélation avec les produits (recettes) de l'activité économique de l'entité ; par conséquent, cette dépense (charge) ne sera pas considérée comme déductible.

D'autre part, la norme de l'impôt sur les sociétés, à l'article 16, en ce qui concerne les transactions entre parties liées, dispose ce qui suit :

« Article 16. Transactions entre parties liées

1. Il est considéré qu'il existe un lien lorsque les mêmes personnes ou entités participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital de deux entités. En tout état de cause, sont considérées comme « personnes ou entités liées » les suivantes :

a) Une entité et ses associés ou participants. [...]

2. Dans les cas où le lien est défini selon la relation « associés ou participants-entité », la participation doit être égale ou supérieure à 15 pour cent, ou à 3 pour cent s'il s'agit de valeurs admises à la négociation sur un marché secondaire.

De même, il existe un groupe, aux fins du présent article, lorsqu'une société détient, directement ou indirectement, le contrôle d'une ou de plusieurs autres. En particulier, le contrôle est présumé lorsqu'une société, qualifiée de dominante, se trouve dans une relation avec une autre société, qualifiée de dépendante, lorsqu'elle détient la majorité des droits de vote.

3. Les transactions réalisées entre personnes ou entités liées sont évaluées à leur valeur normale de marché. Par valeur normale de marché, on entend celle qu'auraient convenue des personnes ou entités indépendantes dans des conditions de libre concurrence.

4. Le ministère chargé des finances peut vérifier que les transactions réalisées entre personnes ou entités liées ont été évaluées à leur valeur normale de marché et procéder, le cas échéant, aux corrections de valeur appropriées à l'égard des transactions soumises au présent impôt, à l'impôt sur le revenu des activités économiques et à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux (IRNR). Le ministère chargé des finances est lié par la nouvelle valeur à l'égard des autres personnes ou entités liées.

L'évaluation administrative ne peut générer, au titre du présent impôt ni, le cas échéant, au titre de l'impôt sur le revenu des activités économiques ou de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux (IRNR), un revenu supérieur à celui effectivement découlant de la transaction pour l'ensemble des personnes ou entités qui l'ont réalisée. [...] »

Conformément à la disposition précitée, s'il existe un lien entre les parties, la société intégrera dans la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés un produit (recette) à la juste valeur au titre des revenus (produits) immobiliers, compte tenu du fait que, selon les informations fournies, la substance économique de l'opération est le bail (location) de son immeuble aux associés.

En ce qui concerne la question de l'application de la déduction pour nouveaux investissements, la même Loi, à l'article 44.1b, établit ce qui suit :

« Article 44. Déduction pour création d'emplois et pour investissements

1. Les contribuables peuvent déduire de l'impôt brut (quota de tributació) les montants suivants :

b) Le résultat de l'application de 5 pour cent au montant des nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise. Ces actifs doivent être conservés pendant au moins cinq ans à compter du moment de leur acquisition. Si le maintien des investissements pendant la période minimale de cinq ans n'est pas respecté, le contribuable doit verser le montant de la déduction appliquée, majoré des intérêts de retard. Toutefois, pour déterminer cette déduction, il n'est pas tenu compte de la partie du prix d'acquisition des actifs correspondant à une subvention octroyée par une institution publique. » Ainsi donc, dans la mesure où la partie de l'immeuble destinée au siège social de l'entité est affectée à l'activité commerciale de la société, a été mise en service et est dûment comptabilisée en tant qu'actif immobilisé, l'entité consultante peut appliquer la déduction pour nouveaux investissements. Cette déduction s'applique en tenant compte du prix d'acquisition correspondant à la partie de l'immeuble destinée à l'activité commerciale, sans considérer la partie du prix d'acquisition des autres étages de l'immeuble, qui, selon les informations fournies, n'ont pas de qualification déterminée, et dont on ne peut donc pas considérer qu'ils sont affectés à l'activité commerciale de la société. En ce qui concerne l'application des déductions, il convient de faire spécifiquement mention de ce que dispose le Décret législatif du 7-2-2018 de publication du texte consolidé de la Loi 21/2014, du 16 octobre, de bases de l'ordre juridique fiscal, à l'article 19.2 : « 2. La loi particulière de chaque impôt peut établir, de même, des cas de déduction, des bonifications ou d'autres avantages fiscaux qui déterminent la dette fiscale. La preuve de l'application de ces avantages fiscaux incombe au contribuable. » Par conséquent, pour l'application correcte de la déduction, le contribuable doit pouvoir justifier, par tout moyen de preuve admis en droit, le prix d'acquisition correspondant à l'actif qui bénéficie de la déduction.