Rescrit fiscal relatif à l'imposition de la transmission (cession) d'un bien immobilier réévalué comptablement avant l'entrée en application de l'impôt sur les sociétés.

Rescrit fiscal relatif à l'imposition de la transmission (cession) d'un bien immobilier réévalué comptablement avant l'entrée en application de l'impôt sur les sociétés.

Base d'imposition

Base d'imposition - Régime du réel (détermination directe)

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro du rescrit fiscal :

CV0033-2016

Date d'émission :

26/02/2016

Réglementation :

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

Demande de rescrit fiscal

ANTÉCÉDENTS :

La société requérante comparaît et

EXPOSE

PREMIÈREMENT.- Que, par le présent écrit, elle formule une demande de rescrit fiscal écrite auprès de l'Administration fiscale de la Principauté d'Andorre conformément aux dispositions de l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, sur les bases de l'ordre juridique fiscal et de l'article 25 et suivants du Règlement d'application des impôts et taxes.

DEUXIÈMEMENT.- Que, conformément aux dispositions de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes, elle déclare expressément qu'au moment de présenter la présente demande de rescrit fiscal écrite, la société requérante n'est partie à aucune procédure ni à aucun recours administratif relatif au régime, à la classification ou à la qualification fiscale qui lui correspond soulevé dans la présente demande.

I.- DESCRIPTION DES FAITS

La comparante est propriétaire d'un immeuble acquis avant l'entrée en vigueur de l'impôt sur les sociétés (IS) et réévalué comptablement en 2008, également avant l'entrée en vigueur de l'impôt sur les sociétés (IS), conformément aux prévisions contenues dans le Plan comptable applicable aux entités financières andorranes et avec l'autorisation de l'Institut Nacional Andorrà de Finances.

En 2015, la comparante procède à la transmission (cession) de cet immeuble réévalué à un tiers étranger à son groupe.

Sur le plan comptable, elle enregistre au compte de résultat le résultat déterminé par la différence entre le prix de vente et la valeur nette comptable de l'immeuble, en considérant dans cette valeur nette comptable le montant de la réévaluation comptabilisée en 2008 comme supplément de prix d'acquisition, ainsi que les amortissements correspondants.

II.- RÉGLEMENTATION APPLICABLE

Texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés (TRLIS).

III.- ANTÉCÉDENTS APPLICABLES

L'article 56 du TRLIS dispose que « les réévaluations comptables n'ont pas d'effets fiscaux, indépendamment de la date à laquelle elles ont été ou furent effectuées. Lorsque le contribuable procède à des réévaluations comptables, il doit mentionner dans l'annexe le montant de ces réévaluations, les éléments concernés et la ou les périodes d'imposition au cours desquelles elles ont été pratiquées. Ces mentions doivent figurer dans chacune des annexes correspondant aux exercices au cours desquels les éléments réévalués se trouvent dans le patrimoine du contribuable. Les réévaluations comptables réalisées par les contribuables doivent faire l'objet d'un ajustement de la base d'imposition conformément aux dispositions de la présente loi.

S'agissant d'immeubles ou d'actions ou parts sociales acquis par le contribuable avant la date d'entrée en application de la présente Loi, aucune réévaluation de la valeur d'acquisition n'est admise et, à des fins fiscales, celle-ci est celle consignée dans son titre notarié d'acquisition ou, à défaut, sa valeur de marché au moment de l'acquisition ».

En ce sens, l'article 56 du TRLIS :

· Établit une obligation d'informer, dans l'annexe de l'exercice correspondant à la réévaluation, du fait de la réévaluation, obligation qui ne peut objectivement être remplie que si la réévaluation comptable est réalisée postérieurement à l'entrée en vigueur de l'IS.

·

· Établit l'obligation d'indiquer la période d'imposition au cours de laquelle la réévaluation a été pratiquée. À cet égard, la notion de période d'imposition de l'IS n'existe objectivement qu'à compter de l'entrée en vigueur de l'IS.

· Établit que le résultat comptable découlant de la réévaluation n'a pas d'effets fiscaux et, en conséquence, établit de manière « symétrique » également que la valeur d'acquisition à des fins fiscales est celle consignée dans le titre d'acquisition et que, par conséquent, l'imposition du montant de la réévaluation est différée au moment de la transmission (cession) de l'actif réévalué.

À cet égard, il convient de considérer que les réévaluations comptabilisées avant l'entrée en vigueur de l'IS n'ont eu aucune incidence fiscale, puisqu'elles se situaient en dehors du champ de l'IS, celui-ci n'existant pas, et que, par conséquent, au moment de la vente de l'actif réévalué, il ne devrait exister aucun gain fiscal à intégrer dans la base d'imposition de l'IS au titre de la réévaluation et que seul devrait être intégré le gain résultant de la différence entre le prix de vente et la valeur réévaluée.

À l'inverse, si la réévaluation est effectuée après l'entrée en vigueur de l'IS, qu'il s'agisse d'un actif acquis avant l'entrée en vigueur de l'IS ou d'un actif acquis postérieurement à l'entrée en vigueur de l'IS, l'incidence fiscale porterait effectivement sur la différence positive entre le prix de vente et le coût ou la valeur d'achat, comme le prévoit l'article 56 précité.

En ce sens, il est important de souligner qu'en l'espèce le gain, dont la réévaluation constitue l'enregistrement, s'est produit et a été comptabilisé avant l'existence de l'IS et que si, au lieu de conserver l'immeuble au sein de la société initialement titulaire de celui-ci, cet immeuble avait été transmis en 2008 à une société filiale, le résultat économique aurait été identique et serait évidemment resté en dehors du champ de l'IS, cet impôt n'existant pas au moment de la réévaluation enregistrée par la voie de la transmission intragroupe.

QUESTION POSÉE :

Compte tenu de ce qui est exposé dans les points précédents, il est demandé d'indiquer si, aux fins de l'intégration dans la base d'imposition de l'IS et du calcul du résultat fiscal obtenu lors de la vente d'un immeuble réévalué comptablement en 2008 avant l'entrée en vigueur de l'IS, la réévaluation de l'immeuble comptabilisée en 2008 avant l'entrée en vigueur de l'IS doit être considérée, dans le prix d'acquisition, comme un supplément de coût fiscal d'acquisition de cet immeuble.

Réponse

En référence à votre demande de rescrit fiscal, nous vous informons que la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose en son article 10 que :

« Article 10. Corrections de valeur : amortissements

1. Sont déductibles les sommes qui, au titre de l'amortissement des immobilisations incorporelles, des immobilisations corporelles et des immeubles de placement, correspondent à la dépréciation effective subie par les différents éléments du fait de leur fonctionnement, de leur usage, de leur jouissance ou de leur obsolescence.

La dépréciation est considérée comme effective lorsqu'elle résulte de l'application des coefficients d'amortissement linéaire découlant du tableau prévu à l'Annexe I.

2. Est déductible le prix d'acquisition originaire de l'immobilisation incorporelle correspondant au fonds de commerce, dans la limite annuelle maximale du cinquième de son montant, pour autant que les conditions requises suivantes soient remplies :

a) Qu'il ait été mis en évidence en vertu d'une acquisition à titre onéreux. b) Que l'entité acquéreur n'ait pas de relation de lien, dans les termes définis à l'article 16, avec la personne ou l'entité cédant.

c) Qu'une réserve indisponible ait été dotée, au moins, à hauteur du montant fiscalement déductible, dans les termes établis par la législation comptable. Au cas où cette réserve ne pourrait être dotée, la déduction est subordonnée à la dotation de cette réserve par imputation sur les premiers bénéfices des exercices suivants.

3. Lorsque les conditions requises prévues aux lettres a) et b) du paragraphe précédent sont remplies, les dotations à l'amortissement de l'incorporel à durée d'utilité indéfinie sont déductibles, dans la limite annuelle maximale du cinquième de leur montant. Cette déduction n'est pas subordonnée à leur imputation comptable au compte de résultat.

4. Dans les cas où la valeur comptable des biens ou droits faisant l'objet d'un amortissement diffère de leur valeur fiscale, cette dernière est déterminante à tous les effets propres à la présente Loi. On entend par « valeur fiscale » la valeur d'acquisition du bien ou du droit diminuée du montant de l'amortissement déduit à des fins fiscales et, le cas échéant, des corrections de valeur effectuées, compte tenu des règles d'évaluation établies à l'article 15. »

La Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés établit à l'annexe I que :

« Annexe I

Les coefficients d'amortissement linéaire sont obtenus à partir des périodes d'amortissement suivantes :

Élément à amortir

Période d'amortissement (années)

Bâtiments et autres constructions

Entre 30 et 40

Installations techniques

Entre 8 et 12

Machines

Entre 6 et 8

Outillage et autres

Entre 3 et 5

Mobilier

Entre 4 et 6

Matériel informatique

Entre 2 et 5

Matériel de transport

Entre 5 et 8

Par ailleurs, la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, modifiée par la Loi 17/2011, du 1er décembre, établit à l'article 56 que :

« Article 56. Réévaluations comptables volontaires

Les réévaluations comptables n'ont pas d'effets fiscaux, quelle que soit la date à laquelle elles ont été ou ont été réalisées. Dans le cas où le contribuable effectue des réévaluations comptables, il doit mentionner dans l'annexe des comptes le montant de ces réévaluations, les éléments concernés et la ou les périodes d'imposition au cours desquelles elles ont été pratiquées. Ces mentions doivent figurer dans toutes et chacune des annexes des comptes correspondant aux exercices au cours desquels les éléments réévalués se trouvent dans le patrimoine du contribuable. Les réévaluations comptables réalisées par les contribuables doivent faire l'objet d'un ajustement de la base d'imposition conformément aux dispositions de la présente Loi.

Le Ministère des Finances peut vérifier, au moyen d'une expertise, la valeur réelle des éléments du patrimoine. »

La Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés établit à la disposition transitoire deuxième que :

« Disposition transitoire deuxième. Valeur des immobilisations corporelles, incorporelles ou des investissements immobiliers en service antérieurement à cet impôt

Les éléments des immobilisations corporelles, incorporelles ou des investissements immobiliers en service à la date d'application effective de la présente Loi (y compris le fonds de commerce ou les actifs incorporels à durée d'utilité indéfinie) ne peuvent être amortis, conformément à la méthode admise au paragraphe 1 de l'article 10, que sur la base de la valeur qu'ils ont à cette date, sauf si, sur le plan comptable, ces éléments ont déjà été entièrement amortis à ce moment-là.

Cette valeur est obtenue en déduisant de la valeur d'acquisition l'amortissement linéaire correspondant aux années écoulées entre la mise en service de l'élément et la date de prise d'effet de la présente Loi. En ce qui concerne ces éléments, il incombe au contribuable de prouver de manière probante la date d'acquisition ou de mise en service de ces éléments, le prix ou coût d'acquisition de l'élément du patrimoine ainsi que l'amortissement et les corrections de valeur comptabilisés antérieurement à la date d'application effective de la présente Loi ; l'absence de preuve de ces éléments entraîne l'impossibilité d'amortir ces éléments après l'application effective de la Loi. Dans le cas du fonds de commerce ou des actifs incorporels à durée d'utilité indéfinie, la dotation à l'amortissement, limitée aux exercices postérieurs à l'entrée en vigueur de la présente Loi, est subordonnée à la preuve, par le contribuable, que les conditions requises définies par la présente disposition étaient réunies au cours de l'exercice au cours duquel ils ont été acquis. »

Compte tenu du contenu des articles susmentionnés et du fait que l'immeuble faisant l'objet de la consultation faisait partie de l'actif de la société consultante avant l'entrée en application de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, nous vous informons que, comme l'établit la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés à la disposition transitoire deuxième, l'immeuble en question doit être amorti conformément à la méthode admise au paragraphe 1 de l'article 10, sur la base de la valeur qu'il a à cette date. Cette valeur est obtenue en déduisant de la valeur d'acquisition l'amortissement linéaire correspondant aux années écoulées entre la mise en service de l'élément et la date de prise d'effet de la présente Loi.

La réévaluation comptable effectuée antérieurement à l'entrée en application de la Loi, ainsi que l'excédent d'amortissement découlant de cette réévaluation, n'ont pas d'effets fiscaux, comme l'établit l'article 56 de ladite Loi.

En conséquence, la valeur fiscale de l'immeuble au 1er janvier 2012 correspond à la valeur d'acquisition diminuée de l'amortissement linéaire correspondant aux années écoulées entre la mise en service de l'élément et la date de prise d'effet de la présente Loi.

Par ailleurs, étant donné que le bien faisant l'objet de la consultation a été cédé à un tiers au cours de la période d'imposition 2015, le contribuable doit intégrer dans la base d'imposition de l'impôt la différence entre la valeur de la transmission (cession) et la valeur fiscale de ce bien à cette date. Il convient de préciser que la valeur fiscale de ce bien au moment de la transmission (cession) correspond à la valeur fiscale au 1er janvier 2012 amortie conformément à la méthode admise au paragraphe 1 de l'article 10.