Rescrit fiscal relatif à l'amortissement fiscal des investissements effectués dans un local loué.

Rescrit fiscal relatif à l'amortissement fiscal des investissements effectués dans un local loué.

Base d'imposition

Base d'imposition - Régime du réel (détermination directe)

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro de rescrit :

CV0030-2016

Date d'émission :

29/01/2016

Réglementation :

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Demande

ANTÉCÉDENTS

Période au cours de laquelle il serait applicable :

Exercice 2015

Exposé de la demande

Conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014 de Bases de l'Ordre juridique fiscal du 16 octobre 2014, l'entité demanderesse formule la Demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seront applicables au calcul de l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2015.

Il est expressément déclaré qu'au moment de la présentation de la présente demande, la demanderesse n'a pas connaissance qu'une procédure ou un recours administratif relatif au régime, à la classification ou à la qualification fiscale de la question posée soit en cours d'instruction.

Antécédents :

Au moyen d'un contrat de concession, l'entité demanderesse fournit un service public en Andorre. Afin de pouvoir exercer son activité, l'entité demanderesse a dû effectuer divers investissements qui, conformément aux dispositions du Plan comptable général d'Andorre, ont été classés comme immobilisations.

La concession a été accordée pour une période de 10 ans. Toutefois, le contrat de concession prévoit qu'à compter de la date d'expiration de celui-ci, le contrat pourra être renouvelé, par accord des parties, par périodes de cinq ans jusqu'à un maximum total de vingt-cinq ans, à compter du début du contrat de concession.

Demande :

Application de l'Annexe I de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés relative aux coefficients d'amortissement. En particulier, en ce qui concerne les éléments d'immobilisations comptabilisés par l'entité demanderesse, dont la période d'amortissement selon l'Annexe I de la Loi de l'IS est supérieure à la durée de validité du contrat de concession :

Leur amortissement peut-il être considéré comme fiscalement déductible s'il est effectué en fonction des années de validité restantes du contrat de concession, c'est-à-dire des années restant à courir jusqu'au terme du délai de 10 ans de durée de celui-ci ? Faudrait-il tenir compte de la possibilité de renouvellement prévue dans le contrat aux fins de déterminer l'amortissement fiscalement déductible ?

Exemple :

Exercice de l'investissement

2015

Période d'amortissement selon l'Annexe I Loi IS (années)

3-5

Exercice d'expiration du contrat de concession*

2016

Années d'amortissement fiscalement déductible

1

*Sans tenir compte de la possibilité de renouvellement

Réglementation applicable :

L'article 10.1 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés (ci-après IS), relatif aux corrections de valeur au titre des amortissements, dispose ce qui suit :

« 1. Sont déductibles les sommes qui, au titre de l'amortissement des immobilisations incorporelles, corporelles et des immeubles de placement, correspondent à la dépréciation effective que subissent les différents éléments du fait du fonctionnement, de l'usage, de la jouissance ou de l'obsolescence.

La dépréciation est considérée comme effective lorsqu'elle résulte de l'application des coefficients d'amortissement linéaire découlant du tableau prévu à l'Annexe I. »

À cet égard, l'article 14.6 du Règlement d'application de l'IS dispose que :

« 6. Les éléments du patrimoine des immobilisations corporelles doivent être amortis au cours de leur durée de vie utile, c'est-à-dire la période au cours de laquelle, selon la méthode d'amortissement adoptée, leur valeur doit être entièrement couverte, à l'exclusion de la valeur résiduelle. S'agissant d'éléments du patrimoine des immobilisations incorporelles, leur durée de vie utile est la période pendant laquelle on s'attend raisonnablement à ce qu'ils génèrent des produits »

Conformément aux dispositions normatives transcrites, si l'entité demanderesse ne dispose pas d'éléments rendant évident le renouvellement du contrat de concession, le demandeur interprète que la durée de vie utile des éléments d'immobilisations serait limitée à la durée du contrat signé. Par conséquent, l'entité demanderesse pourrait considérer comme fiscalement déductible l'amortissement comptabilisé en fonction des années restant à courir jusqu'à l'expiration de la période initiale de 10 ans d'attribution de la concession.

QUESTION POSÉE

En vertu de l'exposé qui précède, ELLE DEMANDE que, la demande ci-dessus étant tenue pour formulée, il soit procédé à sa réponse selon les informations fournies, le demandeur sollicitant la détermination des critères administratifs correspondants concernant la déduction de la dépense au titre des amortissements dans le calcul de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés de la demanderesse.

Réponse

En ce qui concerne votre demande, nous vous informons que la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs, dispose, en son article 22, que :

« Article 22. Actif

L'actif comprend les biens, les droits et autres ressources contrôlés économiquement par l'entrepreneur, résultant d'événements passés, dont il est probable que l'entrepreneur tire des bénéfices et qui doivent être classés séparément et en fonction de leur affectation en tant qu'actif immobilisé ou non courant ou en tant qu'actif circulant ou courant. »

Le Plan comptable général, au paragraphe relatif au critère d'enregistrement ou de comptabilisation, dispose que :

« Les actifs doivent être comptabilisés au bilan lorsqu'il est probable que l'entrepreneur obtienne à l'avenir, à partir de ces mêmes actifs, des bénéfices ou des revenus économiques, et pour autant qu'ils puissent être évalués de manière fiable. La comptabilisation d'un actif implique également la comptabilisation simultanée d'un passif, la diminution d'un autre actif ou la comptabilisation d'un produit ou d'autres augmentations des capitaux propres. »

Le Plan comptable général, à la section 1re, dans les critères de comptabilisation, dispose que :

« Section 1re. Actif

I. Immobilisations incorporelles

Les immobilisations incorporelles sont des actifs identifiables, de nature non monétaire et sans substance physique, tels que les frais d'établissement, les frais de recherche et développement, les logiciels, les droits au bail, les brevets, la propriété industrielle, les licences ou les marques, entre autres. »

Le Plan comptable général, à la section 1re, au paragraphe I, lettre C, « Amortissement », dispose que :

« I. Immobilisations incorporelles

[...]

C) Amortissement, pertes de valeur et décomptabilisation

Les critères pour refléter l'amortissement des actifs à durée de vie utile définie, la dépréciation et la décomptabilisation des immobilisations incorporelles seront les mêmes que ceux prévus pour les immobilisations corporelles. »

Le Plan comptable général, à la section 1re, au paragraphe II, lettre C, « Amortissement », dispose que :

« II. Immobilisations corporelles

[...]

C) Amortissement Le prix d'acquisition, le coût réévalué ou le coût de production des immobilisations corporelles, net de leur valeur résiduelle, sont amortis systématiquement pendant leur durée de vie utile par imputation au compte de résultat, à compter du moment où l'actif est en état d'exploitation jusqu'à sa sortie du bilan.

La méthode d'amortissement doit refléter le rythme attendu de génération des avantages économiques auxquels l'actif contribuera à l'avenir.

À titre indicatif, une estimation de durée de vie utile généralement admise pour les immobilisations corporelles est la suivante :

Description

Années de vie utile

Bâtiments et autres constructions

25 - 50

Installations techniques

4-10

Machines

5-12

Outillage et autres installations

3-5

Mobilier

En cas d'acquisition de bâtiments et autres constructions, le terrain est évalué séparément, même lorsqu'il est acquis conjointement. Sauf preuve contraire, les terrains sont réputés avoir une durée de vie indéfinie et, dès lors, ne sont pas amortis, tandis que les constructions sont réputées avoir une durée de vie limitée, raison pour laquelle elles sont amorties, sauf lorsqu'elles sont classées en Autres actifs non courants destinés à la vente.

Les changements qui, le cas échéant, pourraient survenir dans la valeur résiduelle, la durée de vie utile et la méthode d'amortissement d'un actif sont traités comme un changement d'estimations comptables. »

La Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, modifiée par la Loi 17/2011, du 1er décembre, dispose à son article 9 que :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition

1. La base d'imposition est constituée par le montant du revenu de la période d'imposition.

2. La base d'imposition est déterminée selon la méthode du régime du réel (détermination directe), selon le système du régime forfaitaire (détermination objective) dans les cas prévus par la présente Loi et, à titre subsidiaire, selon la

méthode de détermination indirecte, conformément aux dispositions, dans ce dernier cas, de l'article 29 de la Loi des bases de l'ordre juridique fiscal, du 19 décembre 1996.

3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des préceptes établis au chapitre IV de la présente Loi.

4. Dans le système du régime forfaitaire (détermination objective), la base d'imposition est calculée en appliquant les règles établies à l'article 24 bis de la présente Loi. »

La Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose à son article 10, paragraphe 1, que :

« Article 10. Corrections de valeur : amortissements

1. Sont déductibles les sommes qui, au titre de l'amortissement des immobilisations incorporelles, corporelles et des immeubles de placement, correspondent à la dépréciation effective subie par les différents éléments du fait du fonctionnement, de l'usage, de la jouissance ou de l'obsolescence.

La dépréciation est considérée comme effective lorsqu'elle résulte de l'application des coefficients d'amortissement linéaire découlant du tableau prévu à l'Annexe I. »

Annexe I

Les coefficients d'amortissement linéaire sont obtenus à partir des périodes d'amortissement suivantes :

Élément à amortir Période d'amortissement (années)

Bâtiments et autres constructions Entre 30 et 40

Installations techniques Entre 8 et 12

Machines Entre 6 et 8

Outillage et autres installations Entre 3 et 5

Mobilier Entre 4 et 6

Matériel informatique Entre 2 et 5

Matériel de transport Entre 5 et 8

Considérant que la Loi de l'impôt sur les sociétés ne contient aucune règle établissant si un élément déterminé doit être classé à l'actif du bilan ou au compte de résultat ;

Considérant que, afin de déterminer la base d'imposition selon la méthode du régime du réel (détermination directe) de l'impôt sur les sociétés, le résultat comptable déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité est corrigé par l'application des préceptes établis

au chapitre quatrième de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés ;

Dès lors, pour résoudre le cas exposé, il convient de se référer à la réglementation commerciale et d'examiner comment l'opération en question doit être traitée.

Dans le cas exposé, deux situations peuvent se présenter : d'une part, les investissements réalisés par le demandeur pour aménager le local objet de la concession et, d'autre part, les investissements réalisés en biens d'équipement.

En ce qui concerne les investissements réalisés par le demandeur qui seront incorporés de manière définitive au local objet de la concession, ils doivent être inscrits à l'actif en tant qu'immobilisation incorporelle et amortis sur la durée du contrat de concession ou sur la durée de vie utile du bien si celle-ci est inférieure.

D'autre part, les biens d'équipement qui ne sont pas incorporés de manière définitive au local objet de la concession sont des biens meubles indépendants dudit local et, par conséquent, ils doivent être inscrits aux comptes correspondants de l'actif corporel et amortis conformément aux règles établies à l'article 10 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés.

Une comptabilisation adéquate des éléments du patrimoine objet de la consultation s'avère essentielle comme preuve dans le cadre d'une éventuelle vérification (contrôle) fiscale.