Rescrit fiscal relatif à la déduction de l'impôt brut (quota de tributació) pour de nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Rescrit fiscal relatif à la déduction de l'impôt brut (quota de tributació) pour de nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Déduction pour création d'emplois et pour investissements

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro du rescrit fiscal :

CV0261-2022

Date d'émission :

04/08/2022

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Consultation :

Rescrit fiscal relatif à la déduction pour nouveaux investissements au titre de l'impôt sur les sociétés

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés (ci-après, TRLIS).

1. DÉCLARATIONS PRÉALABLES

Conformément aux conditions requises établies à l'article 65 de la Loi 21/2014 du 16 octobre, des Bases de l'Ordre Fiscal, développées à l'article 25 du Décret du 24 mars 2013, portant approbation du Règlement d'Application des Impôts et Taxes, nous déclarons expressément qu'au moment où le présent écrit est déposé, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours en relation avec le régime, la classification ou la qualification fiscale des faits exposés dans la consultation.

La société X (ci-après et indistinctement, la Société) a présenté une demande de rescrit fiscal relative à la déduction pour nouveaux investissements dans le cadre d'un plan de transformation technologique, opérationnelle et organisationnelle de la Société elle-même, ainsi que de ses filiales. En relation avec ladite consultation, le directeur de ce Département a rendu une décision portant le numéro de consultation CV0210-2021.

En vertu des dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014 du 16 octobre, des Bases de l'Ordre Fiscal, la société présente la demande de rescrit fiscal suivante afin de demander des éclaircissements sur le contenu de la réponse émise par ce Département.

Par conséquent, il est demandé le critère contraignant de cette Administration fiscale en ce qui concerne les questions relatives à l'investissement exposé dans la présente consultation pour les périodes 2020 et suivantes.

2. DESCRIPTION DES FAITS

La Société demande des éclaircissements sur certaines questions tranchées par ce Département dans le rescrit fiscal CV0210-2021, relatif à la déduction pour nouveaux investissements dans le cadre d'un plan de transformation technologique, opérationnelle et organisationnelle de la Société elle-même, ainsi que de ses filiales.

Afin de faciliter la compréhension des éclaircissements demandés, il est présenté ci-après un résumé des conclusions figurant dans la décision émise par ce Département au sujet desquelles des éclaircissements sont demandés.

En ce qui concerne l'investissement relatif à l'Andorre :

- En ce qui concerne certains axes d'action du « Projet X », ce Département s'est prononcé contre l'application de la déduction pour nouveaux investissements au motif que les investissements réalisés constituaient de « simples remplacements » d'actifs incorporels déjà existants, ceux-ci ne répondant pas à la finalité de la déduction pour nouveaux investissements, qui consiste à favoriser la croissance du tissu entrepreneurial.

- En ce qui concerne les axes d'action 4 (Mise en œuvre pour la première fois d'une méthodologie de testing et création d'un bureau de test des procédures), 5 (Mise en œuvre d'un nouveau système de cybersécurité), 11 (Mise en œuvre d'une nouvelle méthodologie dans le domaine des technologies de l'information) et 12 (Mise en place du nouvel outil middleware afin d'intégrer spécifiquement les différents nouveaux outils et applications de l'écosystème technologique et informatique de Groupe), ce Département déclare que les conditions requises d'identification, de contrôle et d'avantages économiques futurs, prévues par la NIC 38 pour considérer lesdits investissements comme des actifs incorporels, ne sont pas identifiées.

- En ce qui concerne les axes d'action 6 (Mise en œuvre de satellites) et 10 (Homebanking), ce Département a déclaré que, sur le plan comptable, ces dépenses (charges) ne peuvent pas être incorporées en tant que plus-value de l'actif incorporel et ne doivent pas être prises en compte pour déterminer le montant de la déduction pour nouveaux investissements.

- Enfin, en ce qui concerne l'axe d'action 9 (Mise en œuvre d'un nouvel écosystème de gestion documentaire), ce Département ne s'est pas prononcé sur l'application potentielle de la déduction pour nouveaux investissements.

En ce qui concerne l'investissement relatif aux filiales :

- En ce qui concerne les montants versés aux fournisseurs avec des propositions de services spécifiques, ce Département considère qu'ils doivent être enregistrés comme dépense (charge) de l'exercice au cours duquel elle est engagée.

- En ce qui concerne les montants versés aux fournisseurs avec contrat-cadre, ce Département considère que la documentation fournie ne permet ni d'identifier ni de préciser le montant affecté chaque projet, les conditions requises prévues par la NIC 38 pour considérer les investissements réalisés comme des actifs incorporels n'étant donc pas remplies, de sorte que la déduction pour investissements en actifs immobilisés ne peut par conséquent pas être applicable.

Questions posées

Compte tenu des antécédents exposés dans le présent document ainsi que dans la consultation au sujet de laquelle des éclaircissements sont demandés, la Société présente la consultation suivante et fournit une documentation supplémentaire auprès de cette Administration, relative aux aspects détaillés ci-après.

À cet égard, à défaut de demande spécifique concernant un axe d'action en particulier, la consultation porte de manière individualisée sur l'ensemble des axes d'action du « Projet X ».

- En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements et la partie du « Projet X » utilisée par la Société dans l'exercice de son activité habituelle en Andorre :

a. Confirmation que l'investissement réalisé dans les axes d'action 1 (Mise en œuvre du nouveau CORE Bancaire), 2 (Mise en œuvre d'un nouvel outil de conformité réglementaire), 7 (Trésorerie) et 8 (plateforme de marché) du « Projet X » est susceptible de générer la déduction pour nouveaux investissements.

b. Confirmation que les investissements matérialisés dans les axes d'action 4 (Mise en œuvre pour la première fois d'une méthodologie de test et création d'un bureau de test des procédures), 5 (Mise en œuvre d'un nouveau système de cybersécurité), 11 (Mise en œuvre d'une nouvelle méthodologie dans le domaine des technologies de l'information) et 12 (Mise en œuvre du nouvel outil middleware afin d'intégrer spécifiquement les différents nouveaux outils et applications de l'écosystème technologique et informatique du Groupe) génèrent la déduction pour nouveaux investissements, dans la mesure où, sur le plan comptable, ils sont considérés comme des actifs incorporels.

c. En ce qui concerne les axes d'action 6 (Mise en œuvre de satellites) et 10 (Homebanking), confirmation que ces investissements peuvent être considérés comme des investissements générateurs de la déduction pour nouveaux investissements. d. Confirmation que l'investissement réalisé dans l'axe d'action 9 (Écosystème de gestion documentaire) remplit les conditions requises prévues par la réglementation régissant l'impôt sur les sociétés et que, par conséquent, la déduction au titre des nouveaux investissements réalisés est applicable.

- En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements et la portée du « Projet X » en tant que nouvelle ligne d'activité avec ses filiales :

a. Confirmation que les montants versés aux fournisseurs ayant des propositions de services spécifiques donnent lieu à l'existence d'actifs, aux fins de l'application de la déduction pour nouveaux investissements.

b. En ce qui concerne les montants versés aux fournisseurs liés par un contrat-cadre, confirmation que la documentation fournie permet d'identifier le montant affecté chaque projet, les conditions requises prévues par la NIC 38 pour considérer les investissements effectués comme des actifs incorporels étant par conséquent remplies, aux fins de la déduction pour nouveaux investissements.

3. INTERPRÉTATION FISCALE DE LA SITUATION EXPOSÉE

3.1. RENFORCEMENT DU TISSU ENTREPRENEURIAL

Le paragraphe 1.b) de l'article 44 du TRLIS dispose que les contribuables peuvent déduire de l'impôt brut (quota de tributació) « le résultat de l'application de 5 pour cent au montant des nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise. Ces actifs doivent être conservés pendant une durée minimale de cinq ans à compter du moment de leur acquisition. Si le maintien des investissements pendant la période minimale de cinq ans n'est pas respecté, le contribuable doit verser le montant de la déduction appliquée, majoré des intérêts de retard. Toutefois, pour déterminer cette déduction, il n'est pas tenu compte de la part du prix d'acquisition des actifs qui correspond à une subvention octroyée par une institution publique ».

Pour sa part, la seule mention spécifique prévue par la réglementation régissant l'impôt sur les sociétés relative au lien entre la déduction pour nouveaux investissements et le renforcement du tissu entrepreneurial figure dans l'exposé des motifs de la Loi régissant l'impôt, qui établit que « des incitations significatives sont introduites en ce qui concerne la création d'emplois et les nouveaux investissements, dont l'objectif est de renforcer la croissance du tissu entrepreneurial des entreprises andorranes ».

Cet objectif a été rappelé et pris en compte par ce Service des Impôts et des Douanes dans son rescrit fiscal CV0005-2015, du 9 juin, lors de la détermination de l'application de cette déduction, en indiquant que « nous vous informons que l'objectif de la déduction pour nouveaux investissements établie à l'article 44, paragraphe 1.b de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, modifiée par la Loi 17/2011, du 1er décembre, est de renforcer la croissance du tissu entrepreneurial des entreprises andorranes, ainsi que l'établit l'exposé des motifs de cette même Loi ».

En ce sens, bien que le Service des Impôts et des Douanes ait publié différents rescrits fiscaux, présentés par des contribuables de l'impôt sur les sociétés, dans lesquels il rend public son critère concernant certaines questions liées à cette déduction, il n'a développé dans aucun desdits rescrits fiscaux la notion de « renforcement du tissu entrepreneurial ».

Enfin, bien que les autorités judiciaires andorranes n'ait pas non plus développé spécifiquement cette notion, elles ont exprimé un leur critère concernant l'application de la déduction pour nouveaux investissements. À cet égard, dans ses arrêts 65-2021 et 10-2022, la chambre administrative du Tribunal supérieur de justice a déclaré qu'« il convient d'entendre que sont bénéficiaires de la déduction les sociétés qui ont réalisé un nouvel investissement en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise. L'investissement, dans son sens grammatical et légal, implique une dépense en biens d'équipement affectés à l'objet social de l'entreprise, tandis que l'exigence qu'ils soient « nouveaux » implique l'apport d'un capital qui était auparavant destiné à d'autres fins ». Par conséquent, le Tribunal supérieur de justice limite l'application potentielle de la déduction pour nouveaux investissements au fait qu'il s'agisse d'un « nouvel apport de capital destiné à l'activité économique de l'entreprise ».

Face à cette absence de prises de position spécifiques de la part des autorités administratives et judiciaires andorranes concernant la notion de « renforcement du tissu entrepreneurial », la consultante estime qu'il convient de s'en tenir à une définition de « renforcer » telle que celle prévue par le grand dictionnaire de la langue catalane, entendue comme l'action de « rendre plus puissant ; encourager, stimuler ».

Comme il ressort de la définition précédente, de la même manière que le fait le Tribunal supérieur de justice dans ses arrêts 65-2021 et 10-2022, l'existence ou non du « renforcement du tissu entrepreneurial » n'est en aucun cas subordonnée à l'existence préalable d'actifs ou d'autres éléments. Il n'est pas non plus indiqué que « renforcer le tissu entrepreneurial » fasse référence ou soit subordonné à l'implantation, l'établissement ou la création de nouvelles entreprises dans la Principauté.

Comme il ressort de la documentation fournie, la Consultante a travaillé et travaille sur un plan de transformation (Projet X) dont l'objectif principal est de se doter de nouvelles solutions informatiques lui permettant de couvrir progressivement l'ensemble des futurs besoins fonctionnels et opérationnels dans les différents pays où elle est présente. Ces nouvelles solutions informatiques reposent sur des architectures ouvertes, qui permettent d'intégrer facilement les nouvelles solutions qui apparaissent sur le marché. En outre, elles visent à maximiser les capacités analytiques, en facilitant l'intégration de différentes origines de données, y compris de sources externes.

Par ailleurs, en matière de CyberSécurité, la mise en œuvre du projet a permis de poser les fondements de la sécurité sur la base des quatre piliers fondamentaux de toute stratégie en la matière : i) défense et protection, ii) surveillance, iii) réponse et iv) gestion et gouvernance. La mise en œuvre a été réalisée selon les normes de sécurité les plus reconnues, protégeant l'organisation contre les menaces internes ou externes.

Compte tenu de ce qui précède, sont détaillées ci-après les principales grandeurs techniques des actifs résultant des différents axes d'action du « Projet X » à l'égard desquels ce Service a déclaré que la finalité de renforcement du tissu entrepreneurial n'est pas remplie, afin de refléter le renforcement que ceux-ci ont entraîné dans l'activité de la Consultante.

- Axes d'action 1 (Mise en œuvre du nouveau CORE bancaire), 7 (Trésorerie) et 8 (plateforme de marché)

La mise en œuvre du nouveau CORE bancaire, ainsi que des nouvelles plateformes de trésorerie et de marchés a entraîné, en une seule année de fonctionnement, entre autres :

- Une augmentation des actifs sous gestion au niveau du Groupe.

- Une augmentation des virements ou transferts. - Une augmentation des accès aux canaux numériques de la Consultante.

- Une augmentation des inscriptions aux canaux numériques de la Consultante.

- Ligne d'action 2 – Mise en œuvre d'un nouvel outil de conformité réglementaire

La mise en œuvre du nouvel outil de conformité réglementaire a entraîné, entre autres et en plus de l'amélioration de la qualité de ses résultats :

- Une augmentation des clients traités.

- Une augmentation des virements traités.

Ces augmentations se sont produites en une seule période d'un an de fonctionnement.

Comme il a déjà été mentionné dans la consultation initialement présentée, le « Projet X » a fait l'objet d'une étude technique et comptable réalisée par un tiers expert indépendant, de prestige international reconnu. Dans cette étude, entre autres questions, étaient analysés les fonctionnalités et le renforcement que représentait chacune des lignes d'action qui composent le projet.

En vertu de ce qui précède, la Consultante considère que l'ensemble des investissements découlant des différentes lignes d'action du « Projet X » rendent plus puissants les systèmes et processus informatiques de la Consultante, en stimulant de manière très significative sa capacité opérationnelle et commerciale, de sorte que l'on peut considérer que ceux-ci renforcent le tissu entrepreneurial andorran, aux fins de l'application de la déduction pour investissements nouveaux.

De même, la Société considère qu'il ne fait aucun doute que les investissements effectués suivent le critère établi par le Tribunal Supérieur en ce qui concerne la déduction pour investissements nouveaux, dès lors qu'il s'agit de nouveaux apports de capital destinés à l'activité économique de l'entreprise.

3.2. SUBSTITUTION D'ACTIFS

Comme il a été exposé dans la description des faits de la présente demande de rescrit fiscal, dans la réponse au rescrit fiscal au sujet duquel la Consultante sollicite des éclaircissements, pour certaines lignes d'action du « Projet X », ce Département s'est déclaré opposé à l'application de la déduction pour investissements nouveaux au motif que les investissements effectués constituaient de « simples substitutions » d'actifs incorporels déjà existants.

À cet égard, la Société considère que l'existence, dans certaines lignes d'action, d'outils antérieurs (toujours dotés de fonctionnalités sensiblement inférieures à celles des nouveaux investissements faisant l'objet de la consultation) ne doit pas être considérée comme un obstacle à l'application de la déduction pour investissements nouveaux, car il ne ressort ni de la rédaction de l'article 44 du TRLIS ni de l'exposé des motifs de la Loi régissant l'Impôt sur la Société que la volonté du législateur soit de limiter son application à des entreprises nouvelles ou à de nouvelles lignes d'activité inexistantes jusqu'à présent.

Il convient à ce stade de rappeler ce qu'a énoncé le Tribunal de Justice Andorran, selon lequel « il faut entendre que sont bénéficiaires de la déduction les sociétés qui ont effectué un nouvel investissement en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise. L'investissement, dans son sens grammatical et légal, implique une dépense en biens d'équipement affectés à l'objet social de l'entreprise, tandis que l'exigence qu'ils soient « nouveaux » implique l'apport d'un capital qui était auparavant destiné à d'autres fins ».

En conséquence, la Consultante considère que, dans la mesure où les investissements résultant du « Projet X » ont la qualité d'actifs nouveaux (ce qui n'implique pas l'inexistence d'actifs anciens), et pour autant qu'ils puissent renforcer le tissu entrepreneurial, ceux-ci seront susceptibles de générer la déduction pour investissements nouveaux.

Arrivés à ce point et en l'absence de prises de position précises des autorités administratives andorranes au sujet de la notion de « nouveau », aux fins de la déduction pour investissements nouveaux, il convient de se référer à nouveau à la définition de cette notion. À cet égard, aucune des acceptions prévues pour la notion de nouveau n'est contraire à l'interprétation de la Consultante, car par « nouveau » on entend (selon les trois premières acceptions de ce mot d'après le Gran Diccionari de la Llengua Catalana) « qui existe, est apparu, a été fait ou s'est produit depuis peu de temps ou pour la première fois », « qui n'a pas encore servi ou a peu servi » ou « postérieur à un autre qu'il remplace ou auquel il s'ajoute, non le même ».

3.3. ACTIF AUX FINS COMPTABLES

En ce qui concerne la qualification du résultat des différentes lignes d'action en tant qu'actifs nouveaux, il convient de souligner que l'article 9 du TRLIS établit la pertinence des critères comptables dans tous les aspects qui ne sont pas expressément prévus par la réglementation régissant l'Impôt sur les Sociétés. À cet égard, le paragraphe 3 dudit article 9 du TRLIS dispose que « dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26 ».

Comme il a déjà été indiqué dans la demande de rescrit fiscal présentée à ce Département, l'ajustement du traitement comptable accordé par la Société aux investissements résultant du « Projet X » non seulement respecte les normes comptables applicables à la Société, mais a également été validé par des cabinets d'audit de premier rang mondial, tiers et indépendants. À cet égard, en raison de son importance significative, cette question a fait l'objet d'une analyse exhaustive au niveau de l'audit.

À cet égard, la Consultante considère que le traitement comptable accordé aux investissements résultant du « Projet X » est conforme aux normes comptables qui lui sont applicables, directement applicables en matière fiscale en l'absence de dispositions contraires expressément prévues par la réglementation régissant l'Impôt sur les Sociétés.

Sont développées ci-après les questions d'ordre comptable exposées par ce Département dans sa réponse à la demande de rescrit fiscal présentée au sujet desquelles des éclaircissements sont sollicités :

- En ce qui concerne les lignes d'action 4, 5, 11 et 12, ce Département déclare que ne sont pas identifiées les conditions requises d'identification, de contrôle et d'avantages économiques futurs, prévues par la NIC 38 pour considérer lesdits investissements comme des actifs incorporels. Compte tenu du secteur économique dans lequel la Société exerce son activité, il convient de tenir compte du contenu des normes internationales de comptabilité pour déterminer le traitement comptable de questions telles que celle soulevée dans le présent rescrit fiscal. À cet égard, la Norme comptable internationale 38 (ci-après, NIC 38), en son alinéa 8, dispose, s'agissant des actifs incorporels, qu'« un actif est une ressource : (a) contrôlée par l'entité du fait d'événements passés ; et (b) dont l'entité attend des avantages économiques futurs », ainsi qu'« un actif incorporel est un actif identifiable, non monétaire et sans substance physique ».

S'agissant de l'identifiabilité en tant qu'élément définitoire d'un actif incorporel, l'alinéa 12 de la NIC 38 établit qu'« Un actif est identifiable si : (a) il est séparable, c'est-à-dire susceptible d'être séparé ou dissocié de l'entité et d'être vendu, transféré, concédé par licence, loué ou échangé, soit individuellement, soit dans le cadre d'un contrat, avec un actif identifiable ou un passif lié, indépendamment du fait que l'entité ait l'intention de procéder à cette séparation ; ou (b) il résulte de droits contractuels ou d'autres droits légaux, que ces droits soient cessibles ou séparables de l'entité ou d'autres droits et obligations ».

La Consultante considère que, dans la mesure où il est possible de déterminer une durée d'utilité spécifique (différente de celle prévue dans les tables fiscales) des différents actifs issus du « Projecte X », question qui a été validée par des experts indépendants et acceptée par ce Département dans son rescrit fiscal en réponse à la demande soulevée, elle est en mesure d'identifier individuellement ces investissements.

De même, du fait que la Société est capable d'identifier avec précision les montants à répercuter à ses filiales pour l'utilisation de ces actifs, il ressort que les investissements effectués sont identifiables en détail et avec précision.

En outre, s'agissant du contrôle en tant qu'élément définitoire d'un actif incorporel, l'alinéa 13 de la NIC 38 dispose qu'« Une entité contrôle un actif donné dès lors qu'elle a le pouvoir d'obtenir les avantages économiques futurs découlant des ressources sous-jacentes à celui-ci et qu'elle peut en outre restreindre l'accès des tiers à ces avantages [...] ».

Enfin, s'agissant des avantages économiques futurs, l'alinéa 17 de la NIC 38 prévoit que « Les avantages économiques futurs découlant d'un actif incorporel comprennent les produits des activités ordinaires provenant de la vente de produits ou de services, les économies de coûts et les autres avantages résultant de l'utilisation de l'actif par l'entité. Par exemple, l'utilisation de la propriété intellectuelle dans le cadre d'un processus de production peut réduire les coûts de production futurs plutôt qu'accroître les produits des activités ordinaires futurs ».

S'agissant des notions qui précèdent, sont exposées ci-après de manière détaillée certaines considérations que la Société estime suffisantes pour démontrer, outre l'identifiabilité des investissements effectués, le contrôle et l'existence d'avantages économiques futurs :

- Axe d'action 4 – Création et mise en place d'un bureau de tests

Ce bureau de tests a impliqué la définition, le paramétrage et l'automatisation d'une méthodologie d'essais ou d'un modèle d'utilité propre, avec la structure correspondante d'outils informatiques créés pour son fonctionnement. Ce qui précède était attesté dans la documentation fournie lors de la demande de rescrit fiscal initialement soulevée, ou ayant fait l'objet à aucun moment d'une remise en cause par ce Département.

Ces outils permettent de réduire les besoins en ressources lors de l'introduction de nouveaux modèles et outils informatiques, de maximiser les résultats de la Société dans lesdites actions, tout en minimisant le risque pour ses clients, devenant ainsi un outil à forte valeur ajoutée qui distingue la Consultante de ses concurrents lors de la commercialisation de ses nouveaux produits.

En outre, il convient de souligner que, ainsi que l'énonce l'alinéa 28 de la NIC 38 s'agissant des actifs incorporels, « constituent des exemples de coûts directement attribuables : [...] (c) les coûts liés aux tests de bon fonctionnement de l'actif ».

- Axe d'action 5 – Mise en place d'un nouveau système de cybersécurité

Ainsi qu'il ressort des informations fournies dans la consultation initialement présentée, le rapport d'expert relatif au « Projecte X » indique qu'il n'existe pas de précédent au sein de la société X pour une application de sécurité de ces caractéristiques.

Avec la mise en place de ce nouvel écosystème de cybersécurité, les risques et les coûts associés à l'activité exercée par la Société sont minimisés, ce qui constitue, outre un outil commercial important, une garantie de moindres coûts futurs. À cet égard, il convient de tenir compte du contenu de la NIC 38, alinéa 27.b), qui établit que le coût de l'actif incorporel comprend tout coût directement attribuable à la préparation de l'actif en vue de son utilisation prévue. Actuellement, on n'entend pas « utilisation prévue » si l'on ne dispose pas d'un système de cybersécurité robuste.

- Axe d'action 11 – Mise en place d'une nouvelle méthodologie dans le domaine des technologies de l'information.

Le résultat de cet axe d'action, qui n'existait pas préalablement à l'exécution du « Projete X », revêt un outil d'une grande commodité pour les clients de la Société, en minimisant la présence physique du client lorsqu'il entretient certaines relations avec la Consultante. Cet outil se présente également comme un outil commercial très utile pour capter fidéliser de nouveaux clients.

- Axe d'action 12 – Mise en place du nouveau middleware

Ce bus d'intégration, qui constitue une grande nouveauté au sein du fonctionnement technologique de la Société et du Groupe dont elle est à la tête, permet à tous les nouveaux outils d'interagir entre eux, constituant un outil essentiel au fonctionnement de l'ensemble des investissements du « Projecte X ».

En dehors des définitions techniques, cet actif permet à tous les outils de parler la même « langue », indépendamment des fournisseurs et des « langages » de chacun des outils créés. Cela permet d'intégrer dans un même système les meilleurs outils spécifiques à chaque fonction et de les faire interagir automatiquement et avec une efficacité maximale, garantissant l'excellence du service fourni par la Société à ses clients et, indirectement, maximisant ses résultats.

- S'agissant des axes d'action 6 et 10, ce Département a indiqué que, à des fins comptables, ces dépenses ne peuvent pas être incorporées en tant que plus-value de l'actif incorporel Les deux axes d'intervention remplissent les conditions requises prévues par la réglementation comptable applicable pour être considérés comme des actifs (à savoir identification, contrôle et avantages économiques futurs). À tel point que, ainsi qu'il ressort de l'étude réalisée par des tiers experts indépendants, sans l'existence de ces investissements le Core Bancaire ne serait pas en mesure d'être utilisé, la durée d'utilité de ceux-ci étant liée au « Projet X » lui-même.

En outre, si lesdits axes d'intervention ont un lien avec les actifs principaux résultant du « Projet X », ils ne se configurent en aucun cas comme des investissements qui prolongent la durée d'utilité desdits actifs, et ne peuvent donc pas être considérés comme des coûts de renouvellement, d'extension ou d'amélioration, ainsi que le disposent les alinéas 27.b) et 28.b) de la NIC 38.

- Axe d'intervention 6 – Mise en œuvre de nouveaux satellites

À la suite de la mise en place du nouveau CORE Bancaire, il a été nécessaire de procéder au développement de nouveaux satellites, ceux-ci revêtant la forme d'outils susceptibles de fournir des services spécifiques aux clients de la Société, et se configurant donc comme des instruments générateurs de produits.

- Axe d'intervention 10 - Mise en œuvre des nouvelles applications spécifiques de homebanking et APP pour les clients du Groupe

La Société considère que la création d'un nouvel ensemble de nouvelles applications spécifiques de homebanking et d'APP pour ses clients du Groupe remplit toutes les conditions requises pour être considérée comme un actif incorporel, dès lors que celles-ci sont parfaitement identifiables, que la Société en détient le contrôle et qu'elle perçoit les avantages découlant de leur utilisation par les clients.

Enfin, il convient de souligner à nouveau que la documentation fournie inclut l'analyse technique/fonctionnelle, réalisée par un expert indépendant, visant à déterminer les durées d'utilité comptables des actifs technologiques associés au projet X, ainsi que la période et la méthode d'amortissement, laquelle s'est fondée, pour sa détermination, sur les dispositions de la réglementation comptable internationale, en particulier la NIC 38.

Compte tenu de ce qui est exposé dans les deux sections précédentes, d'un point de vue comptable et compte tenu du contenu de la NIC 38 exposé ci-dessus, la Société considère qu'il ne fait aucun doute que les actifs résultant de ces axes d'intervention doivent être considérés comme de nouveaux actifs incorporels, question qui a été expressément validée par deux cabinets d'audit au cours de différents exercices.

3.4. INVESTISSEMENT RELATIF AUX FILIALES – FOURNISSEURS AVEC DES PROPOSITIONS SPÉCIFIQUES

En ce qui concerne les montants versés par la Société à des fournisseurs avec des propositions de services spécifiques, toujours dans le cadre du « Projet X », ce Département a indiqué dans la réponse au sujet de laquelle une clarification est demandée que ces montants doivent être enregistrés en charge de l'exercice au cours duquel ils sont engagés.

À cet égard, la Consultante considère que la typologie du contrat conclu avec un fournisseur n'est pas déterminante pour l'enregistrement comptable des montants qui en découlent, et qu'il convient de tenir compte du contenu même de la relation entretenue avec chacun des fournisseurs et du résultat desdits contrats pour trancher cette question.

Aux fins de la présente demande de rescrit fiscal, la Société considère que, dans la mesure où le résultat desdits contrats se traduit par l'existence d'une ressource identifiable à l'égard de laquelle la Société détient le contrôle tant de l'élément lui-même que des avantages économiques futurs, le résultat desdits contrats aura la qualité d'actif (ou de partie intégrante d'un actif), pour autant qu'elle soit en mesure de justifier documentairement les montants correspondants.

D'autre part, la Société considère que, dans le cas où il serait estimé que les montants associés à l'investissement correspondant à ses filiales doivent être traités conjointement avec le reste du « Projet X », cette qualification des montants versés comme actifs ne devrait pas varier, dès lors que ceux-ci seraient considérés comme « directement attribuables à la préparation de l'actif ». À cet égard, il convient de relever que la NIC 38, en son alinéa 27, dispose que « le coût d'une immobilisation incorporelle acquise séparément comprend : (a) son prix d'achat, y compris les droits d'importation et les taxes non récupérables grevant l'acquisition, après déduction des remises et rabais commerciaux ; et (b) tout coût directement attribuable à la préparation de l'actif en vue de l'utilisation prévue ».

En conséquence, la Consultante considère que l'investissement du « Projet X » formalisé dans des contrats de prestation de services spécifiques donne lieu à l'existence d'actifs incorporels, aux fins de la déduction pour investissements nouveaux, question qui a également été validée par deux cabinets d'audit au cours de différents exercices.

3.5. INVESTISSEMENT RELATIF AUX FILIALES – FOURNISSEURS AVEC CONTRAT-CADRE

En ce qui concerne cette typologie de contrats, ce Département considère que la documentation fournie ne permet ni d'identifier ni de préciser le montant affecté à chaque projet.

Ainsi qu'il a été indiqué dans la demande de rescrit fiscal initialement formulée par la Société, dans la documentation fournie avec celle-ci le fournisseur identifie sa collaboration dans l'ensemble du « Projet X », en décrivant la portée de sa collaboration de manière détaillée et susceptible d'être identifiée dans le « Projet X ».

En outre, afin de pouvoir documenter de manière diligente sa collaboration, la Société a demandé et obtenu de ces fournisseurs un certificat justificatif de la répartition des différents montants facturés par axe d'intervention, soit à la fin de leur collaboration, soit, en d'autres occasions, à la clôture de chaque exercice civil.

Compte tenu du degré de détail de la documentation fournie, la consultante considère que lesdits contrats-cadres conclus par celle-ci permettent d'identifier parfaitement le montant affecté à chaque axe d'intervention.

QUESTION POSÉE

Conformément à la description des faits et à l'interprétation fiscale de la Consultante à cet égard, nous concluons en réitérant les questions et clarifications demandées au début de la consultation, ainsi que les critères exposés tout au long de celle-ci, dont nous demandons la confirmation :

À cet égard, à défaut de demande spécifique concernant un axe d'intervention en particulier, la consultation porte de manière individualisée sur la totalité des axes d'intervention du « Projet X ».

- En ce qui concerne la déduction pour investissements nouveaux et la partie du « Projet X » utilisée par la Société dans l'exercice de son activité habituelle en Andorre :

a. Confirmation que l'investissement réalisé dans les axes d'intervention 1 (Mise en œuvre du nouveau CORE Bancaire), 2 (Mise en œuvre d'un nouvel outil de conformité réglementaire), 7 (Trésorerie) et 8 (plateforme de marché) du « Projet X » est susceptible de générer la déduction pour investissements nouveaux. b. Confirmation que les investissements réalisés dans les axes d'action 4 (Mise en œuvre pour la première fois d'une méthodologie de test et création d'un bureau de test de procédures), 5 (Mise en œuvre d'un nouveau système de cybersécurité), 11 (Mise en œuvre d'une nouvelle méthodologie dans le domaine des technologies de l'information) et 12 (Mise en œuvre du nouvel outil middleware dans le but d'intégrer spécifiquement les différents nouveaux outils et applications de l'écosystème technologique et informatique du Groupe) sont générateurs de la déduction pour nouveaux investissements, dans la mesure où, sur le plan comptable, ils ont la qualité d'actifs incorporels.

c. En ce qui concerne les axes d'action 6 (Mise en œuvre de satellites) et 10 (Homebanking), confirmation que ces investissements peuvent être considérés comme des investissements générateurs de la déduction pour nouveaux investissements.

d. Confirmation que l'investissement réalisé dans l'axe d'action 9 (Écosystème de gestion documentaire) remplit les conditions requises prévues par la réglementation régissant l'Impôt sur les sociétés et que, par conséquent, la déduction est applicable aux nouveaux investissements réalisés.

- En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements et la portée du « Projet X » en tant que nouvelle ligne d'activité avec ses filiales :

a. Confirmation que les montants versés aux fournisseurs ayant des propositions de services spécifiques donnent lieu à l'existence d'actifs, aux fins de l'application de la déduction pour nouveaux investissements.

b. En ce qui concerne les montants versés aux fournisseurs liés par un contrat-cadre, confirmation que la documentation fournie permet d'identifier le montant affecté à chaque projet, les conditions requises prévues par la NIC 38 pour considérer les investissements effectués comme des actifs incorporels étant par conséquent remplies, aux fins de la déduction pour nouveaux investissements.

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne votre demande de rescrit fiscal par laquelle vous sollicitez un complément d'information à la réponse contraignante émise par le Service des Impôts et des Douanes en date du 9 septembre 2021 et publiée sous le numéro CV0210-2021, il ne ressort pas des nouvelles données et de la nouvelle documentation présentées d'information pertinente donnant lieu à un changement de l'interprétation jurisprudentielle de l'article 44.1.b du Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, relatif à la déduction pour nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise. Toutefois, concernant l'axe d'action 8, un nouveau critère est émis compte tenu du fait qu'il ne s'agit pas du remplacement d'un actif déjà existant au préalable.

En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements et la partie du projet X utilisée par la société dans le développement de son activité habituelle en Andorre, s'agissant des questions exposées au paragraphe a, il ressort du premier axe d'action que la demanderesse acquiert une licence informatique pour la gestion de l'activité. De même, la demanderesse, préalablement à cette acquisition, disposait déjà d'une licence pour la gestion de son activité concédée par le même fournisseur. Pour ce qui est du deuxième axe d'action, la demanderesse indique qu'un nouvel élément informatique sera mis en œuvre et que le principal outil qui en résulte consiste en une plateforme informatique hautement compétitive dans laquelle, entre autres fonctionnalités, se distingue la conformité réglementaire (dans le domaine du compliance). Selon ce qui est indiqué, cette plateforme remplace un outil développé en interne par l'entreprise. De même, le septième axe d'action repose sur la création d'une nouvelle plateforme de trésorerie au moyen de la mise en œuvre d'un nouveau logiciel qui remplace un outil utilisé jusqu'à présent. Au vu des informations fournies sur ces axes d'action, il n'est pas constaté d'accroissement du tissu entrepreneurial, s'agissant d'un simple remplacement de l'incorporel ; par conséquent, ils n'auront pas la qualité de nouvel investissement aux fins de l'application de cette déduction. Quant au huitième axe d'action, selon ce qui ressort des informations fournies, il s'agit d'une nouvelle plateforme de marchés qui permet d'intégrer les opérations et d'opérer sur le marché de manière directe, et jusqu'à présent la société ne disposait pas d'un outil spécifique pour exercer ces fonctions. Par conséquent, compte tenu du fait qu'il ne s'agit pas d'un simple remplacement, la déduction sera applicable, pour autant que les autres conditions requises prévues par la norme soient remplies.

S'agissant de la question b, en ce qui concerne la mise en œuvre d'une méthodologie de test et d'un nouveau système de cybersécurité, exposés dans les quatrième et cinquième axes d'action, il convient de faire une référence particulière à l'article 38 des NIC. Cette réglementation prévoit une série de conditions requises pour avoir la qualité d'actif incorporel, liées à l'identification, au contrôle et aux avantages économiques futurs. Dans le cas d'espèce, il n'est pas identifié d'éléments du patrimoine pouvant être classés de manière claire et différenciée comme incorporels selon ce que prévoit la réglementation comptable. S'agissant des onzième et douzième axes d'action, relatifs à la mise en œuvre d'une nouvelle méthodologie dans le domaine des technologies de l'information et à la mise en œuvre du nouvel outil logiciel intermédiaire (middleware), il n'est pas non plus identifié d'éléments du patrimoine pouvant être classés de manière claire et différenciée comme immobilisations incorporelles selon les conditions requises prévues à l'article 38 des NIC, liées à l'identification, au contrôle et aux avantages futurs de l'actif. Par conséquent, la déduction pour investissements en actifs immobilisés ne sera pas applicable.

En ce qui concerne la question c, s'agissant du sixième axe d'action, pour ce qui est des dépenses supportées par la demanderesse pour améliorer ou mettre à jour les fonctionnalités des satellites du CORE bancaire, dans la mesure où, sur le plan comptable, ces dépenses ne peuvent pas être incorporées comme plus-value de l'actif incorporel, elles ne seront pas prises en compte pour déterminer le montant de la déduction. En ce qui concerne le dixième axe d'action, quant à la mise en œuvre des nouvelles applications spécifiques de banque électronique (homebanking) et app, il ressort des informations fournies que ces investissements sont nécessaires pour adapter les outils dont disposait déjà la demanderesse au nouvel environnement. Dans ce paragraphe, il convient de souligner ce qui a déjà été mentionné dans la réponse donnée concernant le sixième axe d'action, à savoir que les dépenses supportées par la demanderesse pour l'extension, l'amélioration et le remplacement de ses actifs incorporels, parmi lesquelles celles mentionnées au présent point, n'auront pas la qualité de nouveaux investissements en actifs immobilisés aux fins de l'application de cette déduction. Quant à la question d, en référence à la neuvième ligne d'action, dans laquelle un investissement est réalisé pour mettre en place un nouvel écosystème de gestion documentaire, selon les données fournies dans la consultation initiale, la société disposait d'un outil d'une ancienneté de 14 ans. Conformément au critère établi au paragraphe a, cet investissement ne peut pas bénéficier de la déduction.

En ce qui concerne la déduction pour nouveaux investissements et la portée du projet X en tant que nouvelle ligne d'activité avec ses filiales, quant au paragraphe a, sur les dépenses découlant des fournisseurs ayant des propositions de services spécifiques en raison des caractéristiques des services fournis, nous considérons qu'elles doivent être comptabilisées comme dépense de l'exercice au cours duquel elles sont encourues. Par conséquent, elles n'ont pas la qualification de nouveaux investissements en actifs immobilisés aux fins de l'application de cette déduction. Toutefois, pour d'autres investissements, lorsque sont remplies les conditions requises pour avoir la qualification d'actif incorporel relatives à l'identification, au contrôle et aux avantages économiques futurs, prévues à l'article 38 des NIC, et que le tissu entrepreneurial est renforcé dans les termes prévus aux alinéas précédents, la déduction pour nouveaux investissements en actifs immobilisés réalisés en Andorre est applicable, indépendamment de l'identité du destinataire et du lieu où il est établi, pourvu que l'actif ne soit pas situé à l'étranger.

En ce qui concerne la question exposée au paragraphe b, sur les fournisseurs ayant un contrat-cadre, les informations et la documentation fournies ne permettent pas d'identifier ni de préciser le montant de la dépense affectée à chaque projet, et dès lors les conditions requises prévues à l'article 38 des NIC pour les considérer comme des actifs incorporels ne seraient pas remplies. Par conséquent, les conditions requises pour appliquer la déduction pour investissements en actifs immobilisés ne sont pas remplies.