Rescrit fiscal relatif à l'exigibilité de l'impôt dans les transmissions de biens immeubles effectuées au moyen d'un acte sous seing privé.

Rescrit fiscal relatif à l'exigibilité de l'impôt dans les transmissions de biens immeubles effectuées au moyen d'un acte sous seing privé.

Fait générateur

Exigibilité

ITP - Impôt indirect sur les transmissions patrimoniales

Numéro de rescrit :

CV0249-2022

Date d'émission :

13/06/2022

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales du 29 décembre 2000

Décret législatif du 26-8-2020 de publication du texte refondu de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières

Demande

ANTÉCÉDENTS

Les soussignés, MM. A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M et N, intervenant tous en leur nom et pour leur propre compte et en qualité de contribuables, s'adressent à l'Agence fiscale et, de la manière la plus appropriée en droit,

EXPOSENT

Qu'ils formulent auprès de l'Agence fiscale une DEMANDE DE RESCRIT FISCAL ÉCRITE en vertu des dispositions des articles 64 et 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal et des articles 23 et suivants du Règlement d'application des impôts et taxes (RAT), et fondée sur les éléments suivants :

ANTÉCÉDENTS, FAITS ET CIRCONSTANCES DÉTAILLÉS DU CAS

1. En 1993, les demandeurs, tous personnes physiques qui ne disposaient et ne disposent d'aucune entreprise de promotion ni d'aucune activité économique en commun, nous sommes regroupés et avons conclu un contrat d'échange avec les propriétaires d'un terrain afin d'y édifier un ensemble immobilier.

Il a été établi dès lors en faveur de chaque copropriétaire un coefficient de copropriété dans l'ensemble immobilier à construire.

2. Par la suite, l'ensemble des copropriétaires ont fait construire, pour leur bénéfice et leur usage propres, ledit ensemble immobilier composé de deux immeubles collectifs, entre 1995 et 1997.

3. Les demandeurs et les anciens propriétaires du terrain objet de l'échange sont entrés dans les lieux pour habiter leurs unités immobilières respectives et ont constitué une communauté de fait, à laquelle sont versées, depuis lors, les dépenses (charges) relatives à l'entretien des parties communes de l'ensemble immobilier, le tout selon les coefficients déjà convenus.

4. Toutefois, il n'a pas été possible de procéder à la formalisation devant notaire de la division de la propriété en copropriété, dans les délais prévus par les dispositions transitoires de la Loi 12/2004, du 30 juin, de la copropriété, en raison de désaccords importants entre les anciens propriétaires du terrain et les autres copropriétaires.

Ces différends débouchent sur un procès civil intenté par les propriétaires initiaux du terrain objet de l'échange contre les autres indivisaires.

5. Le procès se clôt finalement par un jugement du TSJC, devenu définitif, qui confirme, entre autres dispositions, l'obligation de formaliser devant notaire l'adjudication, en faveur de la partie demanderesse, de la propriété de ses unités immobilières privatives ainsi que et de la quote-part des biens communs qui y correspond.

6. L'obligation d'adjuger devant notaire des unités immobilières présuppose automatiquement la division préalable de l'ensemble immobilier sous le régime de la copropriété, ce qui n'avait pas été fait jusqu'à présent.

7. Le notaire dispose déjà à cet égard de toute la documentation nécessaire (rapport d'architecte pour la division en copropriété, plans, statuts de la Communauté des copropriétaires).

8. La division en copropriété de l'immeuble, l'adjudication de la propriété privative des unités immobilières aux différents copropriétaires et la passation en acte authentique de la constitution de la constitution de la Communauté des copropriétaires pour gérer les parties communes semblent constituer une simple concrétisation et formalisation de la titularité de biens et droits qui appartiennent déjà, en réalité et depuis plus de vingt-cinq ans, à chacun des demandeurs et autres copropriétaires concernés.

Effectivement, il ne se produit aucune transmission (cession) à des tiers de biens à titre onéreux, aucune sorte de plus-value ni aucune amélioration économique par rapport à leur situation antérieure.

Il ne se produit pas non plus de transmission (cession) à des tiers, la formalisation notariale s'effectuant uniquement entre les mêmes indivisaires que nous étions au début de l'opération en 1993 (ou, dans quelque cas marginal, en faveur des héritiers d'un copropriétaire déjà décédé).

9. En application de l'article 25.1.d. du RAT, ils déclarent expressément qu'à la date de présentation du présent écrit, aucune procédure contentieuse ni aucun recours administratif relatif au contenu de la présente demande de rescrit fiscal n'est en cours.

QUESTION POSÉE

DOUTE SURVENANT EN MATIÈRE FISCALE

La formalisation notariale de la division sous le régime de la copropriété de l'ensemble immobilier construit entre 1995 et 1997 ainsi que l'adjudication privative des unités immobilières qui en résultent à leurs propriétaires respectifs propriétaires doivent-elles être soumises à un quelconque impôt ?

Et, dans l'affirmative, quel impôt et sur quelle base d'imposition devrons-nous le liquider ?

Réponse

S'agissant de votre question relative à l'imposition d'un contrat d'échange conclu en 1993 par les demandeurs avec le propriétaire d'un terrain déterminé, en premier lieu, concernant l'acquisition de la partie du terrain qui revient à chaque demandeur, la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29-12-2000, dispose, quant au fait générateur, en son article 3, paragraphes 1 et 5, ce qui suit :

« Article 3. Fait générateur

1. Sont des transmissions patrimoniales soumises à cet impôt les transmissions (cessions), à titre onéreux ou à titre gratuit entre vifs, de toute sorte de biens immeubles ainsi que la constitution et la cession de droits réels sur les biens immeubles.

[…]

5. Aux fins de la présente Loi, les contrats d'échange sont considérés comme comportant l'existence de deux transmissions.

[…] »

Par ailleurs, la même Loi prévoit une disposition transitoire unique applicable aux contrats correspondant à des transmissions de biens immeubles effectuées avant l'entrée en vigueur de la présente Loi. Plus précisément, cette disposition établit ce qui suit :

« Disposition transitoire unique

Aux fins de l'application de cet impôt, la date de transmission des biens ou droits est déterminée conformément aux dispositions de l'article 11.2 de la présente Loi. Toutefois, les contrats correspondant à des transmissions de biens ou droits portant sur des biens immeubles conclus avant l'entrée en vigueur de la présente Loi et qui n'ont pas été formalisés par acte authentique peuvent être passés en la forme authentique dans un délai d'un an à compter de l'entrée en vigueur de la présente Loi sans que le paiement de l'impôt ne soit exigé, lorsque la possession du bien immeuble ou du droit sur le bien immeuble antérieurement à l'entrée en vigueur de la présente Loi est justifiée auprès du ministère chargé des finances, au moyen de la présentation des documents administratifs relatifs au bien immeuble concerné, émis au nom du propriétaire. La procédure administrative applicable doit être établie par voie réglementaire. Les actes et contrats dont il est établi, conformément à l'alinéa précédent, qu'ils ont été formalisés antérieurement à l'entrée en vigueur de la présente Loi doivent être régis par la réglementation et les dispositions applicables et en vigueur au moment où lesdites opérations ont été effectuées. »

De même, en ce qui concerne la date d'exigibilité de l'impôt, l'article 5.1 dispose ce qui suit : « L'impôt est exigible au moment de la transmission, de la constitution ou de la cession des biens ou droits qui en font l'objet, selon le cas. »

Il convient également de souligner ce que dispose la Loi en ce qui concerne la prescription de l'impôt, à l'article 11.2 : « La prescription commence à courir à compter de la date à laquelle l'acte authentique notarié est formalisé ou, s'il s'agit d'actes sous seing privé, à compter du moment où le document est présenté à la liquidation de l'impôt. »

Par conséquent, étant donné que les transmissions découlant de l'échange effectué entre les consultants et le propriétaires du terrain n'ont pas été constatées par acte authentique dans les termes prévus par la disposition transitoire précitée et n'ont pas non plus été présentées à la liquidation de l'impôt, l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières n'est pas prescrit et, en conséquence, ces transmissions seront soumises à l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières.

Par ailleurs, pour déterminer la base d'imposition, la même Loi, à l'article 7.1, dispose ce qui suit : « La base d'imposition est constituée par la valeur réelle des biens transmis ou du droit qui est constitué ou cédé. » Ainsi, la base d'imposition de l'impôt sera la valeur réelle de l'immeuble à la date à laquelle il sera procédé à la constatation par acte authentique.

Quant à la transmission de la construction achevée effectuée par les consultants en faveur du propriétaire du terrain, la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, à l'article 3, paragraphe 1, dispose ce qui suit : « Sont soumises à cet impôt les plus-values qui se manifestent lors des transmissions patrimoniales, à titre onéreux ou gratuit « inter vivos », de toute sorte de biens immeubles, ainsi que lors de la constitution ou de la cession de droits réels sur les biens immeubles. »

En ce qui concerne les contrats conclus avant l'entrée en vigueur de cette Loi, la même norme prévoit une disposition transitoire unique, qui dispose ce qui suit :

« Disposition transitoire unique

Dans le cas de transmissions réalisées par contrat sous seing privé, avant l'entrée en vigueur de la présente Loi, le contribuable doit liquider cet impôt dans un délai de 30 jours à compter de l'entrée en vigueur de la présente Loi.

Une fois ce délai expiré, la date de transmission est réputée être le moment de la liquidation de l'impôt. »

Sur l'exigibilité de l'impôt, l'article 5.1 dispose ce qui suit : « L'impôt est exigible au moment de la transmission, de la constitution ou de la cession des biens ou droits qui font l'objet de l'imposition, selon le cas. »

Dans le cas d'espèce, il est également pertinent de tenir compte de ce que prévoit cette réglementation, à l'article 11.2, en ce qui concerne la prescription de l'impôt : « La prescription commence à courir à compter de la date à laquelle l'acte authentique notarié est formalisé ou, s'il s'agit d'actes sous seing privé, à compter du moment où le document est présenté à la liquidation de l'impôt. »

Par conséquent, considérant que la transmission n'a pas été formalisée par acte authentique et n'a pas non plus été présentée à la liquidation de l'impôt, l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières n'est pas prescrit et, par conséquent, les plus-values qui se manifestent dans le chef des consultants du fait de la transmission de la construction achevée seront soumises à l'impôt.

En ce qui concerne la détermination de la base d'imposition, la même Loi, à l'article 8, prévoit ce qui suit :

« Article 8. Base d'imposition

1. La base d'imposition est constituée par la différence positive entre la valeur réelle des biens transmis ou du droit qui est constitué ou cédé, et leur valeur d'acquisition.

2. Dans les transmissions, à titre onéreux ou gratuit, la valeur réelle des biens transmis ou du droit qui est cédé est déterminée conformément aux dispositions de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29 décembre 2000.

3. La valeur d'acquisition est déterminée par la valeur qui a été mentionnée dans le document attestant l'acquisition. Dans le cas où cette valeur a fait l'objet d'une vérification par l'Administration, la valeur résultant de la vérification est retenue comme valeur d'acquisition.

4. À la valeur d'acquisition s'ajoute le montant des investissements ou améliorations réalisés sur le bien objet de la transmission, ainsi que les dépenses liées exclusivement à la promotion immobilière et à l'acquisition des biens transmis ou des droits qui sont constitués ou cédés. Les investissements et améliorations effectués doivent être dûment légalisés au regard de la législation en matière d'urbanisme et, avec les dépenses liées, doivent être justifiés documentairement au moyen de factures émises par des entrepreneurs ou des professionnels, dans les termes déterminés par voie réglementaire.

Ne sont pas considérées comme dépenses liées celles découlant de l'intermédiation dans la vente ni d'autres qui ne sont pas directement liées à la promotion immobilière ou à l'acquisition des biens transmis ou des droits qui sont constitués ou cédés.

5. La valeur d'acquisition est actualisée en fonction de coefficients calculés conformément aux dispositions de la disposition additionnelle première.

6. Lorsque l'acquisition a été faite à titre gratuit, la valeur d'achat est constituée par la valeur réelle des biens au moment de l'acquisition.

[…] »

Conformément à ces dispositions, la base d'imposition sera constituée par la différence entre la valeur réelle de la construction achevée et sa valeur d'acquisition. De même, à cette valeur d'acquisition s'ajoutera le montant des dépenses liées exclusivement à la promotion immobilière dans les termes prévus par la réglementation de cet impôt.