Rescrit fiscal relatif à la déduction de l'impôt brut (quota de tributació) pour les nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Rescrit fiscal relatif à la déduction de l'impôt brut (quota de tributació) pour les nouveaux investissements réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité de l'entreprise.

Déduction pour création d'emplois et pour investissements

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro du rescrit fiscal :

CV0208-2021

Date d'émission :

09/09/2021

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Consultation :

Rescrit fiscal relatif à la déduction pour nouveaux investissements dans l'impôt sur les sociétés

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 portant publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés (ci-après, TRLIS).

1. DÉCLARATIONS PRÉALABLES

Conformément aux conditions requises établies à l'article 65 de la Loi 21/2014 du 16 octobre, des Bases de l'Ordre Fiscal, développées à l'article 25 du Décret du 24 mars 2013, portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes, nous déclarons expressément qu'au moment où le présent écrit est présenté, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours relativement au régime, à la classification ou à la qualification fiscale des faits exposés dans la consultation.

Par conséquent, il est sollicité la position contraignante de cette Administration fiscale concernant les questions relatives à l'investissement exposé dans la présente consultation pour les périodes 2020 et suivantes.

2. DESCRIPTION DES FAITS :

La société X (ci-après et indistinctement, la Société ou la consultante) a été constituée par acte authentique et est dûment inscrite au registre des sociétés du Gouvernement d'Andorre.

À la suite des conclusions tirées d'une analyse interne exhaustive de l'environnement technologique et informatique de la Société, celle-ci a lancé un plan de transformation technologique, opérationnelle et organisationnelle de la Société elle-même, ainsi que de ses filiales.

Dans le cadre de ce changement intégral de la structure technologique et informatique du groupe financier dirigé par la Société, il a été procédé à sa transformation opérationnelle et organisationnelle, en dotant ledit groupe de nouvelles solutions informatiques lui permettant de couvrir l'ensemble de ses besoins fonctionnels et opérationnels à long terme, en tout état de cause pour une période supérieure à cinq ans.

Dans le cadre de cet important projet, la société a acquis et/ou développé de nombreux actifs nouveaux, au sujet desquels elle a déjà présenté la demande de rescrit fiscal correspondante relative à l'application potentielle de la déduction pour nouveaux investissements.

Composition des investissements réalisés

En raison de la complexité et du volume de l'investissement réalisé, ainsi que du grand nombre de nouveaux actifs qui en découlent, la Société a requis la collaboration de différents fournisseurs, tout en engageant des investissements de différentes typologies et caractéristiques, dont certains sont détaillés ci-après :

• Licences informatiques : une grande partie des investissements réalisés par la Société repose sur la nécessité de disposer d'une série de licences et de programmes informatiques créés par des fournisseurs tiers spécialisés dans différents domaines liés à l'activité financière exercée par la Société.

Bien que les relations entretenues avec les différents fournisseurs de cette typologie d'actifs incorporels soient établies, comme cela a déjà été mentionné, à long terme et pour une période supérieure à cinq ans, la dynamique de fonctionnement propre auxdits fournisseurs fait que les relations contractuelles entretenues avec ceux-ci sont formalisées selon différentes typologies commerciales :

- Licences acquises de manière indéfinie : dans cette typologie de contrats, les fournisseurs des actifs incorporels établissent contractuellement et dès le départ l'acquisition de l'actif incorporel de manière indéfinie, moyennant un paiement initial unique, ainsi que d'autres paiements liés à sa mise en œuvre et à sa mise en service. En ce qui concerne les montants payés pour cette typologie de licences, en tant que paiements préalables et nécessaires à la mise en état d'utilisation, leur totalité fait comptablement partie du coût de l'actif acquis.

- Licences acquises avec échéance à long terme : dans cette typologie de contrats, les fournisseurs des actifs incorporels établissent contractuellement une relation commerciale d'une durée minimale de 5 ans dès le départ.

À la différence des licences acquises de manière indéfinie, le paiement de ces investissements est effectué périodiquement (dans la plupart des cas, au moyen de paiements annuels). En outre, il est parfois établi contractuellement l'obligation de payer, au minimum, cinq annuités, y compris dans les cas où les relations commerciales entre la Société et le fournisseur sont rompues. Ce qui précède entraîne, en pratique, l'acquisition effective de ces licences pendant une période minimale de cinq ans.

En ce qui concerne l'enregistrement comptable des paiements découlant de cette typologie de contrats, la Société comptabilise comme coût de l'actif les paiements effectués préalablement à sa mise en service, les paiements effectués ultérieurement revêtant la qualité de charge de l'exercice.

- Licences acquises avec échéance non définie contractuellement : dans cette typologie de contrats, les fournisseurs des actifs incorporels établissent contractuellement une relation commerciale initiale pour des périodes inférieures à 5 ans

Dans cette typologie de relations commerciales, le paiement des investissements est effectué périodiquement (dans la plupart des cas, au moyen de paiements annuels), sans qu'une relation à long terme soit établie contractuellement. Nonobstant ce qui précède, il n'existe aucun doute quant au maintien de l'investissement réalisé, qui s'inscrit dans un investissement global défini et planifié pour être utilisé par la société pendant une période en tout état de cause supérieure à cinq ans.

Ce qui précède ressort d'un rapport technique commandé par la société à un cabinet de conseil de renommée internationale, préalablement au début de l'amortissement des actifs composant l'investissement réalisé. Dans ledit rapport technique, l'expert se prononce, entre autres, sur la durée de vie utile des actifs résultant de l'investissement réalisé (lesquels comprennent comme partie essentielle des licences telles que celles mentionnées), concluant que la fourchette de durée de vie utile minimale des actifs sera comprise entre cinq ans et quinze ans.

De la même manière que pour les licences acquises avec échéance à long terme, la Société comptabilise comme coût de l'actif les paiements effectués préalablement à sa mise en service, les paiements effectués ultérieurement revêtant la qualité comptable de charge de l'exercice. • Prestataires tiers chargés de l'installation et de la mise en œuvre des actifs acquis : une grande partie des licences et des programmes informatiques acquis par la Société requièrent un investissement intensif auprès de prestataires tiers, chargés de l'installation et de la mise en œuvre effectives des actifs acquis, afin que leur utilisation soit en état de pouvoir commencer (parfois, ces services comprennent même la création de programmes et/ou de satellites spécifiques créés pour l'usage exclusif de la Société).

De la même manière, ces prestataires tiers sont chargés de configurer les investissements en actifs corporels réalisés par la Société ainsi que leur comptabilisation et leur adaptation aux actifs incorporels susmentionnés.

La complexité des investissements réalisés rend indispensable que les différentes licences et autres actifs incorporels acquis soient développés et adaptés aux besoins spécifiques la de la Société, préalablement à leur mise en état d'être utilisés. À cet égard, dans de nombreux cas, ce type de services de configuration, de mise en œuvre et de développement des paramètres techniques pour leur mise en service constitue la part principale de l'investissement effectué, leur coût étant sensiblement supérieur à l'acquisition elle-même des licences informatiques susmentionnées.

Sur le plan comptable, la Société considère les montants versés à ce titre comme un coût supplémentaire des actifs acquis ou, dans certains cas et en raison de la nature même des services reçus, comme des actifs considérés individuellement.

• Dépenses (charges) de personnel : de manière coordonnée et conjointe avec le recours à des prestataires tiers, la Société affecte une partie de son personnel à l'installation et à la mise en œuvre effectives des actifs acquis, afin que leur utilisation soit en état de pouvoir commencer.

Le degré de participation de l'effectif de la Société est variable, en fonction des besoins existant au cours des différentes phases de l'exécution de l'investissement. À cet égard, la Société tient un relevé individualisé du temps consacré par chacun des salariés participant à ces tâches de configuration, de mise en œuvre et de développement des paramètres techniques pour leur mise en service, en imputant comme coût de l'investissement la masse salariale effectivement liée à celui-ci.

• Études et rapports techniques préalables à l'investissement : compte tenu de l'importance des investissements réalisés, ainsi que de leur grande complexité technique et de leur coût, préalablement à l'acquisition de plusieurs actifs liés à l'investissement au sujet duquel la présente demande de rescrit fiscal est formulée, la Société a confié à des tiers l'élaboration de rapports techniques et a engagé des dépenses (charges) de personnel destinées à analyser les différents fournisseurs de biens et de services, ainsi que différentes méthodologies pour mener à bien le changement intégral de la structure technologique et informatique du groupe financier dirigé par la Société. Ces études et rapports préalables ont été des éléments clés dans la définition de nombre des investissements réalisés.

À cet égard, les montants versés à ce titre, identifiables à l'acquisition ou à la réalisation d'un actif, sont considérés par la Société comme un coût supplémentaire de l'investissement.

• Impôts non récupérables : en raison de l'application du régime spécial du secteur financier en matière d'IGI, prévu à la Disposition additionnelle cinquième de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect (introduite par la Loi 10/2014, du 3 juin, de modification de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect), une partie de l'IGI supporté lors de l'exécution du changement intégral de la structure technologique et informatique du groupe financier dirigé par la Société n'a pas fait l'objet d'une déduction par la Société. Lesdits montants non récupérés par la Société sont considérés comme un coût supplémentaire des investissements effectués.

Il convient de préciser que la traduction comptable des investissements effectués par la Société a été validée par ses auditeurs, lesquels ont expressément examiné le traitement comptable des actifs résultant du changement intégral de la structure technologique et informatique du groupe financier dirigé par la Société.

Questions posées

Compte tenu des antécédents exposés, la Société soumet à la présente Administration la consultation suivante, relative à la confirmation que les montants versés par la Société au titre des investissements suivants, considérés comme des actifs d'un point de vue comptable, font partie de la base de la déduction pour investissements nouveaux :

a. Confirmation que les montants versés par la Société pour l'acquisition des licences informatiques exposées dans les antécédents du présent rescrit fiscal (tant les acquisitions à durée indéterminée que celles acquises avec une échéance à long terme ou celles acquises avec une échéance non définie contractuellement) font partie de la base de la déduction.

b. Confirmation que les montants versés par la Société pour le recours à des prestataires tiers chargés de l'installation et de la mise en œuvre des actifs acquis font partie de la base de la déduction.

c. Confirmation que les montants versés par la Société au titre des dépenses (charges) de personnel exposées dans les antécédents du présent rescrit fiscal font partie de la base de la déduction.

d. Confirmation que les montants par la Société pour l'élaboration d'études et de rapports techniques préalables à l'investissement, exposés dans les antécédents du présent rescrit fiscal, font partie de la base de la déduction.

e. Confirmation que les montants correspondant aux impôts non récupérables exposés dans les antécédents du présent rescrit fiscal font partie de la base de la déduction.

3. INTERPRÉTATION FISCALE DE LA SITUATION EXPOSÉE

Le paragraphe 1.b) de l'article 44 du TRLIS dispose que les contribuables peuvent déduire de l'impôt brut (quota de tributació) « le résultat de l'application de 5 pour cent au montant des investissements nouveaux réalisés en Andorre en actifs immobilisés affectés à l'activité entrepreneuriale. Ces actifs doivent être conservés pendant au moins cinq ans à compter du moment de leur acquisition. Si les investissements ne sont pas conservés pendant la période minimale de cinq ans, le contribuable doit verser le montant de la déduction appliquée, ainsi que les intérêts de retard. Toutefois, pour déterminer cette déduction, il n'est pas tenu compte de la part du prix d'acquisition des actifs correspondant à une subvention accordée par une institution publique ».

Pour sa part, le Règlement de l'impôt sur les sociétés ne contient aucune disposition apportant des éclaircissements quant à la définition des actifs ou des investissements auxquels s'applique la déduction pour investissements nouveaux. L'article 9 du TRLIS établit la pertinence des critères comptables pour tous les aspects qui ne sont pas expressément prévus par la réglementation régissant l'impôt sur les sociétés. En ce sens, le paragraphe 3 dudit article 9 du TRLIS dispose que « dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26 ».

Le présent Service des Impôts et des Douanes, de manière pleinement cohérente avec les dispositions de l'article 9 du TRLIS précité, s'est prononcé dans plusieurs rescrits fiscaux, tels que le CV0026-2016, du 7 janvier, en indiquant que « étant donné que la Loi de l'impôt sur les sociétés ne contient aucune norme établissant si un concept déterminé doit être classé à l'actif du bilan ou au compte de résultat ; étant donné que, afin de déterminer la base d'imposition selon la méthode du régime du réel (détermination directe) de l'impôt sur les sociétés, le résultat comptable déterminé conformément aux normes prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité est corrigé par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés ; dès lors, pour résoudre le cas exposé, il convient de se référer à la norme commerciale et d'examiner comment l'opération en question doit être traitée ».

De même, le Service des Impôts et des Douanes a publié différentes réponses à des demandes de rescrit fiscal présentées par des contribuables de l'IS, dans lesquelles il rend public son critère concernant certaines questions relatives à la déduction pour investissements nouveaux. Plus précisément, s'agissant de la pertinence d'un traitement comptable correct des investissements, il convient de souligner le critère exposé dans la réponse au rescrit fiscal CV0105-2018, du 6 mars, dans laquelle le présent Service des Impôts et des Douanes indique que « [...] dans la mesure où les nouveaux éléments du patrimoine acquis sont affectés à l'activité de bail, ont été mis en service et sont dûment comptabilisés au bilan de la société en tant qu'actif immobilisé, l'entité consultante peut appliquer la déduction pour investissements nouveaux [...] ».

C'est pourquoi il convient de replacer la consultation formulée par la présente partie dans le contexte du contenu de la réglementation fiscale et comptable en vigueur, ainsi que des prises de position publiques de l'Administration fiscale.

Actifs incorporels acquis séparément – Réglementation comptable

Compte tenu du secteur économique dans lequel la Société exerce son activité, il convient de se référer au contenu des normes comptables internationales pour déterminer le traitement comptable de questions telles que celles soulevées dans le présent rescrit fiscal.

À cet égard, la Norme comptable internationale 38 (ci-après, NIC 38), en son alinéa 27, dispose, en ce qui concerne les éléments constitutifs du coût des actifs incorporels acquis séparément, que « le coût d'un actif incorporel acquis séparément comprend : (a) son prix d'achat, y compris les droits d'importation et les taxes indirectes non récupérables qui grèvent l'acquisition, après déduction de toute remise ou de tout rabais sur le prix ; et (b) tout coût directement attribuable à la préparation de l'actif en vue de l'utilisation prévue ».

Ladite NIC 38 poursuit en son alinéa 28 en établissant que « sont des exemples de coûts directement attribuables : (a) les coûts des rémunérations du personnel (tels que définis dans la NIC 19), résultant directement de la mise en état d'utilisation de l'actif ; (b) les honoraires professionnels résultant directement de la mise en état d'utilisation de l'actif ; et (c) les coûts des tests visant à vérifier que l'actif fonctionne correctement ».

En ce qui concerne les dépenses engagées postérieurement au moment où un actif incorporel déterminé est prêt à être utilisé, l'alinéa 30 de la NIC 38 dispose que « la comptabilisation des coûts dans la valeur comptable d'un actif incorporel cesse lorsque l'actif se trouve à l'endroit et dans l'état nécessaires pour pouvoir être exploité de la manière prévue par la direction. Par conséquent, les coûts engagés pour l'utilisation ou pour la reprogrammation de l'utilisation d'un actif incorporel ne sont pas inclus dans la valeur comptable de l'actif. Par exemple, les coûts suivants ne sont pas inclus dans la valeur comptable de l'actif incorporel : (a) les coûts engagés alors que l'actif, capable d'être exploité de la manière prévue par la direction, n'a pas encore commencé à être utilisé ; et (b) les pertes opérationnelles initiales, telles que celles générées pendant que se développe la demande pour les produits élaborés au moyen de l'actif ».

Actifs incorporels générés en interne – Réglementation comptable

En ce qui concerne les actifs incorporels générés en interne, l'alinéa 66 de la NIC 38 dispose que « le coût d'un actif incorporel généré en interne comprend tous les coûts directement attribuables nécessaires pour créer, produire et préparer l'actif afin qu'il puisse être exploité de la manière prévue par la direction. Sont des exemples de coûts directement attribuables : (a) les coûts des matériaux et services utilisés ou consommés pour générer l'actif incorporel ; (b) les coûts des rémunérations du personnel (tels que définis dans la NIC 19) résultant de la génération de l'actif incorporel ; (c) les honoraires d'enregistrement des droits légaux ; et (d) l'amortissement des brevets et licences utilisés pour générer des actifs incorporels [...] ».

Actifs corporels – Réglementation comptable En ce qui concerne les actifs corporels, la Norme internationale de comptabilité 16 (ci-après, NIC 16), en ses alinéas 16 et 17, établit que « le coût des immobilisations corporelles comprend : (a) Leur prix d'achat, y compris les droits de douane et les taxes indirectes non récupérables qui grèvent l'acquisition, après déduction de toute remise ou rabais sur le prix. (b) Tous les coûts directement attribuables au transfert de l'actif jusqu'à son lieu d'exploitation et à sa mise en état pour permettre son exploitation de la manière prévue par la direction. (c) L'estimation initiale des coûts de démantèlement et d'enlèvement de l'élément, ainsi que de remise en état du site sur lequel il est situé, obligation qu'une entité encourt lorsqu'elle acquiert l'élément ou en conséquence de l'utilisation dudit élément pendant une période déterminée, à des fins autres que la production de stocksau cours de cette période. Sont des exemples de coûts directement attribuables : (a) les coûts des avantages du personnel (tels que définis dans la NIC 19 Avantages du personnel) résultant directement de la construction ou de l'acquisition d'une immobilisation corporelle ; (b) les coûts de préparation du site ; (c) les coûts de livraison initiale et les coûts de manutention ou de transport ultérieurs ; (d) les coûts d'installation et de montage ; (e) les coûts des tests de bon fonctionnement de l'actif, après déduction des montants nets de la vente de tous éléments produits pendant le processus d'installation et de mise au point de l'actif (tels que des échantillons produits lors des tests de l'équipement) ; et (f) les honoraires de professionnels ».

Par ailleurs, et de manière similaire à ce qu'établit la NIC 38 précédemment citée, l'alinéa 20 de la NIC 16 établit que « la comptabilisation des coûts dans la valeur comptable d'une immobilisation corporelle prend fin lorsque l'élément se trouve à l'endroit et dans l'état nécessaires pour être exploité de la manière prévue par la direction. Par conséquent, les coûts engagés pour l'utilisation ou pour la reprogrammation de l'utilisation d'un élément ne sont pas inclus dans la valeur comptable de l'élément correspondant. Par exemple, les coûts suivants ne sont pas inclus dans la valeur comptable d'une immobilisation corporelle : (a) les coûts engagés lorsqu'un élément, capable d'être exploité de la manière prévue par la direction, doit encore être mis en service ou est exploité en deçà de sa pleine capacité ; (b) les pertes opérationnelles initiales, telles que celles encourues pendant que se développe la demande des produits fabriqués au moyen de l'élément ; et (c) les coûts de relocalisation ou de réorganisation d'une partie ou de la totalité des activités de l'entité ».

Compte tenu du contenu de la réglementation comptable citée, la consultante considère que les postes au sujet desquels la Société s'interroge s'intègrent dans la notion d'actif immobilisé dans les termes retenus par celle-ci, en faisant partie de son coût, qu'il s'agisse d'actifs de nature corporelle ou incorporelle.

En faisant spécialement mention des licences dont l'échéance n'est pas contractuellement définie, la consultante considère que le fait que leur acquisition s'effectue au moyen de paiements périodiques n'empêche en aucun cas le maintien de l'actif pendant une période supérieure aux cinq ans prévue à l'article 44 du TRLIS. Bien plus, la prévision même faite par le législateur tendant au remboursement de la déduction appliquée en cas de non-respect de cette période, considère la consultante, a habilité l'application effective de la déduction dans ce type de contrats, sous réserve du contrôle périodique du maintien effectif des actifs acquis.

De même, la consultante considère que la modalité contractuelle sous laquelle il est procédé à l'acquisition et au maintien d'un actif incorporel n'affectera en aucun cas la nature dudit actif, la modalité contractuelle formalisée lors de l'acquisition d'un actif n'ayant d'incidence que sur la détermination du coût de celui-ci (tous les paiements effectués pour la maintenance d'un actif postérieurement à sa mise en état d'être utilisé ayant la considération de dépense de l'exercice et non de coût supplémentaire de l'actif).

En vertu de tout ce qui précède, la consultante considère que les différents postes intégrés au coût des nouveaux actifs faisant l'objet de la consultation (à savoir licences acquises de manière indéfinie, licences acquises avec une échéance à long terme, licences acquises avec une échéance non définie contractuellement, fournisseurs tiers chargés de l'installation et de la mise en œuvre des actifs acquis, dépenses de personnel, études et rapports techniques préalables à l'investissement et impôts non récupérables), tous liés au changement intégral de la structure technologique et informatique du groupe financier dirigé par la Société, sont susceptibles de faire partie de la base de la déduction pour investissements nouveaux prévue à l'article 44.1.b) du TRLIS, si celle-ci s'avère applicable, question qui a fait l'objet d'un autre rescrit fiscal.

QUESTION POSÉE

Conformément à la description des faits et à l'interprétation fiscale de la Société à cet égard, nous concluons en réitérant les questions posées au début de la consultation, relatives à la confirmation que les montants versés par la Société au titre des investissements suivants, ayant la considération d'actifs d'un point de vue comptable, font partie de la base de la déduction pour investissements nouveaux :

a. Confirmation que les montants versés par la Société pour l'acquisition des licences informatiques exposées dans les antécédents du présent rescrit fiscal (tant en ce qui concerne les acquisitions de manière indéfinie que celles acquises avec une échéance à long terme et celles acquises avec une échéance non définie contractuellement) font partie de la base de la déduction.

b. Confirmation que les montants versés par la Société pour le recours à des fournisseurs tiers chargés de l'installation et de la mise en œuvre des actifs acquis font partie de la base de la déduction.

c. Confirmation que les montants versés par la Société au titre des dépenses de personnel exposées dans les antécédents du présent rescrit fiscal font partie de la base de la déduction.

d. Confirmation que les montants versés par la Société pour l'élaboration d'études et de rapports techniques préalables à l'investissement, exposés dans les antécédents du présent rescrit fiscal, font partie de la base de la déduction.

e. Confirmation que les montants correspondant aux impôts non récupérables exposés dans les antécédents du présent rescrit fiscal font partie de la base de la déduction.

Réponse

RÉPONSE En ce qui concerne les questions relatives à la déduction pour investissements nouveaux en actifs fixes réalisés en Andorre, le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, dispose, en son article 44.1.b, ce qui suit :

« Article 44. Déduction pour création d'emplois et pour investissements

1. Les contribuables peuvent déduire de l'impôt brut (quota de tributació) les montants suivants : […]

b) Le résultat de l'application du taux de 5 pour cent au montant des investissements nouveaux réalisés en Andorre en actifs fixes affectés à l'activité de l'entreprise. Ces actifs doivent être conservés pendant une durée minimale de cinq ans à compter de leur acquisition. Si les investissements ne sont pas conservés pendant la durée minimale de cinq ans, le contribuable doit verser le montant de la déduction appliquée, majoré des intérêts de retard. Toutefois, pour déterminer cette déduction, il n'est pas tenu compte de la partie du prix d'acquisition des actifs correspondant à une subvention accordée par une institution publique. [...] »

Par ailleurs, le Décret du 14-5-2019 portant approbation du Règlement de l'impôt sur les sociétés dispose, en son article 32.5, ce qui suit :

« Article 32. Déduction pour création d'emplois et pour investissements [...]

5. En cas d'application de la déduction pour investissements nouveaux réalisés en Andorre en actifs fixes affectés à l'activité de l'entreprise, le contribuable doit indiquer dans l'annexe aux comptes le détail desdits investissements et de leur conservation dans les conditions prévues par la Loi de l'impôt. Si les investissements ne sont pas conservés pendant la durée minimale de cinq ans, le contribuable doit verser le montant de la déduction appliquée, majoré des intérêts de retard. » [...] »

En outre, compte tenu du fait que l'article 9.3 de la même Loi, relatif à la détermination de la base d'imposition de l'impôt, prévoit que « dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan général de comptabilité, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26 », les dispositions de la réglementation comptable relatives à la qualification d'actif fixe sont également pertinentes pour l'application correcte de cette déduction.

S'agissant des questions relatives aux licences informatiques, en ce qui concerne celles acquises pour une durée indéterminée et celles acquises avec une échéance à long terme, en premier lieu, pour être qualifiées d'immobilisations incorporelles, elles doivent remplir toutes les conditions prévues à l'article 38 des NIC relatives à l'identification, au contrôle et aux avantages économiques futurs. Si ces conditions requises sont remplies, compte tenu du fait que ces contrats ont une durée minimale de cinq ans, et pour autant qu'elles aient été mises en service et soient dûment comptabilisées en tant qu'actifs fixes, le montant de ces investissements peut être inclus dans la base de calcul de la déduction pour investissements nouveaux. Quant aux licences acquises sans échéance définie, étant donné qu'une relation commerciale d'une durée inférieure à cinq ans est établie contractuellement, la condition minimale de conservation de l'actif prévue par la norme ne serait pas remplie en l'espèce ; par conséquent, le montant de cet investissement ne peut pas être pris en compte pour déterminer cette déduction. De même, la requérante déclare qu'« il n'existe aucun doute quant à la conservation de l'investissement réalisé, qui s'inscrit dans un investissement global défini et planifié pour être utilisé par la Société pendant une durée en tout état de cause supérieure à cinq ans ». Toutefois, il ne ressort pas des clauses et accords stipulés dans la documentation fournie que la condition minimale de conservation de cinq ans soit remplie.

En ce qui concerne l'investissement auprès de fournisseurs tiers, chargés de l'installation et de la mise en œuvre effectives des actifs acquis, dans la mesure où ces coûts sont directement attribuables à la préparation de l'actif en vue de son utilisation, ils sont intégrés dans le coût de l'actif incorporel, ainsi qu'il ressort de l'article 38 des NIC. Par conséquent, ces investissements peuvent être inclus dans la base de calcul de la déduction. Néanmoins, il est essentiel de distinguer ces coûts des dépenses (charges) pouvant découler de la maintenance, de l'assistance et du conseil, entre autres, étant donné que ce type de dépenses (charges) ne ferait en aucun cas partie du coût d'acquisition de l'actif, puisqu'elles sont considérées comme des dépenses (charges) de l'exercice en cours au cours duquel elles sont engagées.

En ce qui concerne les dépenses (charges) de personnel, ainsi que le prévoit l'article 38 des NIC, les rémunérations des salariés découlant directement de la mise en service de l'actif sont considérées comme des coûts directement attribuables à l'actif incorporel ; par conséquent, cet investissement peut être inclus dans la base de calcul de la déduction. Cependant, ces coûts doivent être dûment distingués et attribués aux actifs incorporels correspondants.

S'agissant de l'investissement dans des études et rapports préalables à l'investissement, ainsi qu'il a été exposé précédemment, l'article 38 des NIC précise quels coûts doivent être attribués à l'actif incorporel. Selon les caractéristiques des services mentionnés dans le présent paragraphe, ces dépenses (charges) surviennent lors d'une phase préliminaire, alors que les exigences de la réglementation comptable pour leur inscription à l'actif ne sont pas encore remplies. En conséquence, cet investissement ne peut pas être inclus dans la base de calcul de la déduction.

Quant aux impôts non récupérables supportés lors de l'acquisition de l'actif incorporel, ils font partie de la valeur de l'actif incorporel et, par conséquent, sont intégrés dans la base de calcul de cette déduction. Néanmoins, compte tenu du fait que la requérante doit relever du régime spécial du secteur financier, il convient de déterminer avec précision le montant de l'impôt général indirect non récupérable résultant de l'application dudit régime.