Rescrit fiscal relatif à l'apport en numéraire effectué par une personne physique à une société dont l'actif est composé à plus de 50% de biens immeubles et qui reçoit en contrepartie des titres représentatifs du capital social de l'entité bénéficiaire de l'apport.
Traduction réalisée par intelligence artificielle, à titre informatif. Seul le texte catalan publié par l'organisme fait foi. Texte catalan
- Numéro
- CV0258-2022
- Date
- 04/08/2022
- Impôt
- ITP
- Thématique
- Fet generador
- Réglementation citée
- Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials del 29 de desembre del 2000
Es planteja el tractament d'una ampliació de capital no proporcional en una societat limitada amb més del 50% de l'actiu en béns immobles situats a Andorra, subscrita íntegrament per un nou soci que n'adquireix el 51% del capital. S'apliquen els articles 3.2.a, 6 i 7.10 del text refós de la Llei de l'impost sobre transmissions patrimonials, i els articles 3.2.a, 6.1, 8.1 i 8.2 del text refós de la Llei 21/2006 de l'impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries. L'Administració conclou que rebre participacions superiors a la cinquena part del capital s'assimila al fet generador i que l'emissió està subjecta a tots dos impostos. A l'impost sobre transmissions patrimonials immobiliàries, l'obligat tributari és l'aportant i la base és el valor real de les noves participacions. A l'impost sobre les plusvàlues, l'obligat tributari és la societat emissora i la base és la diferència positiva entre el valor real de les participacions emeses i el seu valor d'adquisició.
Résumé généré automatiquement, non révisé : seul le texte original du rescrit, ci-dessous, fait foi.
Rescrit fiscal relatif à l'apport en numéraire effectué par une personne physique à une société dont l'actif est composé à plus de 50% de biens immeubles et qui reçoit en contrepartie des titres représentatifs du capital social de l'entité bénéficiaire de l'apport.
Fait générateur
ITP - Impôt indirect sur les transmissions patrimoniales
Numéro de la demande :
CV0258-2022
Date d'émission :
04/08/2022
Réglementation :
Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales du 29 décembre 2000
Décret législatif du 26-8-2020 de publication du texte refondu de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières
Demande
ANTÉCÉDENTS
M. A, au nom et pour le compte de la société andorrane X (ci-après, la Société).
EXPOSE
Que, conformément aux dispositions de l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, de bases de l'ordre juridique fiscal et de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes de celle-ci, il y a lieu de formuler la demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seraient applicables aux opérations dont la nature est exposée dans l'écrit de demande.
Que, conformément aux dispositions de l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, de bases de l'ordre juridique fiscal, la période applicable est l'année 2022.
DESCRIPTION DES FAITS
La demanderesse est une société à responsabilité limitée andorrane dont l'objet social est la gestion et l'exploitation de son propre patrimoine, composé de biens provenant du patrimoine de ses associés, ainsi que de tous les autres biens que la société acquiert pour quelque cause que ce soit.
L'actif de la Société est composé à plus de 50 pour 100 de biens immeubles situés dans la Principauté d'Andorre.
Les associés de la Société souhaitent faire entrer un nouvel associé qui apportera des capitaux pour réaliser de nouveaux investissements. L'entrée de ce nouvel associé se concrétisera au moyen d'une augmentation de capital qui sera intégralement souscrite par le nouvel associé, lequel acquerra ainsi 51 pour 100 du capital de la Société.
La demanderesse souhaite connaître la position de l'Administration quant au traitement fiscal applicable à ladite opération d'augmentation de capital au regard de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières et de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières.
POSITION DE LA DEMANDERESSE
Le deuxième paragraphe de l'article 3 de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29 décembre 2000, dispose :
« 2. Sont également des actes soumis à la présente Loi :
a) La transmission (cession) d'actions ou de parts sociales de sociétés commerciales, ainsi que la constitution ou la cession de droits réels sur ces actions ou parts sociales lorsqu'au moins 50 pour cent de l'actif desdites sociétés est composé de biens immeubles ou de droits réels sur ceux-ci et que, à la suite de la transmission (cession) d'actions ou de parts sociales, ou de la constitution ou de la cession de droits réels sur celles-ci, l'acquéreur détient plus d'un cinquième du capital de la société ou de ses droits de vote. »
Par ailleurs, le deuxième paragraphe de l'article 3 de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, dispose que :
« 2. Sont également soumises à l'impôt les plus-values qui se manifestent dans les actes suivants :
a) La transmission (cession) d'actions ou de parts sociales de sociétés commerciales, ainsi que la constitution ou la cession de droits réels sur ces actions ou parts sociales lorsqu'au moins 50% de l'actif desdites sociétés est composé de biens immeubles ou de droits réels sur ces mêmes biens, et que, à la suite de la transmission (cession) d'actions ou de parts sociales, ou de la constitution ou de la cession de droits réels sur ces mêmes actions ou parts sociales, l'acquéreur détient plus d'un cinquième du capital de la société ou de ses droits de vote. »
Initialement, dans un rescrit fiscal émis antérieurement (CV0057-2016), ce Département a considéré que la réalisation d'une augmentation de capital non proportionnelle dans une société andorrane dont plus de la moitié de l'actif était composée de biens immeubles situés en Andorre était soumise à l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières et à l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières.
Toutefois, il semblerait que cette interprétation ait été corrigée par le rescrit fiscal n° CV0217-2021. La question de la demanderesse porte sur le traitement fiscal applicable à une augmentation de capital non proportionnelle d'une société andorrane dont plus de la moitié de l'actif est composée de biens immeubles situés en Andorre.
Il ressort de la réponse à la demande de rescrit fiscal que l'Administration ne considère pas que le fait de recevoir de nouvelles actions ou parts sociales en raison de l'augmentation de capital non proportionnelle constitue un fait générateur de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières ou de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières. Ainsi, la CV0217-2021 énonce :
« (...)
Conformément à cette disposition, la plus-value qui pourrait découler de l'apport du bien immeuble que le demandeur effectuera à la société détenue intégralement par son fils sera exonérée de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières. De même, le fait que le demandeur reçoive en contrepartie des titres représentatifs du capital social de l'entité bénéficiaire de l'apport à la suite de cette opération exonérée ne génère pas une opération soumise à cet impôt.
(...)
En conséquence, l'apport faisant l'objet de la présente demande sera également exonéré de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières. Quant à la possibilité que le fait générateur de cet impôt se produise en raison de l'augmentation de capital à la suite de cette opération exonérée, de la même manière que pour l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, le fait que le demandeur reçoive en contrepartie des titres représentatifs du capital social de l'entité bénéficiaire de l'apport ne génère pas une opération soumise à cet impôt. »
En résumé, la demanderesse considère que l'augmentation de capital non proportionnelle de la Société par laquelle un nouvel associé obtient 51 pour 100 du capital social ne constitue pas un fait générateur de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières ni de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières.
QUESTION POSÉE
La demanderesse pose les questions suivantes : 1) Confirmer que l'augmentation de capital non proportionnelle de la Société, dont l'actif est constitué pour plus de la moitié de biens immeubles situés en Andorre, et que souscrit un nouvel associé qui acquerra 51 pour 100 de son capital, ne constitue pas un fait générateur de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières ni de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières.
2) Dans le cas où ladite augmentation de capital non proportionnelle serait une opération soumise et non exonérée de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, il est demandé que soit déterminé quel est le fait générateur (l'émission des nouvelles parts sociales ou la souscription par le nouvel associé), que soit identifié le redevable et que soit défini le mode de détermination de la base d'imposition.
3) Dans le cas où ladite augmentation de capital non proportionnelle serait une opération soumise et non exonérée de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, il est prié que soit déterminé quel est le fait générateur (l'émission des nouvelles parts sociales ou la souscription par le nouvel associé), que soit précisé le mode de détermination de la base d'imposition de l'impôt et s'il peut être tenu compte des dettes existantes dans la Société.
À cet effet, conformément aux dispositions de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes, il est déclaré expressément qu'au moment de présenter la présente demande de rescrit fiscal écrite, la demanderesse n'a en cours aucune procédure ni aucun recours administratif en rapport avec le régime, la classification ou la qualification fiscale qui lui correspond soulevée dans la présente demande.
Réponse
RÉPONSE
En ce qui concerne votre question relative à l'émission de parts sociales d'une société dont l'actif est composé pour au moins 50% de biens immeubles, le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales, du 29 décembre 2000, prévoit ce qui suit à l'article 3.2.a :
« Article 3. Fait générateur
[…]
2. Sont également des actes soumis à la présente Loi :
a) La transmission (cession) d'actions ou de parts sociales de sociétés commerciales, ainsi que la constitution ou la cession de droits réels sur ces actions ou parts sociales lorsqu'au moins 50 pour cent de l'actif desdites sociétés est composé de biens immeubles ou de droits réels sur ceux-ci et que, à la suite de la transmission (cession) d'actions ou de parts sociales, ou de la constitution ou de la cession de droits réels sur celles-ci, l'acquéreur détient plus d'un cinquième du capital de la société ou de ses droits de vote.
[…] »
Par ailleurs, en ce qui concerne la qualité de contribuable, la même Loi dispose ce qui suit :
« Article 6. Contribuable
1. Aux fins du présent impôt, sont contribuables les acquéreurs des biens ou droits objet de la transmission (cession), ou ceux en faveur desquels est constitué ou cédé un droit réel. »
Conformément à ces dispositions, le fait que l'apporteur reçoive en contrepartie des parts sociales supérieures au cinquième du capital social de l'entité dont l'actif est composé pour plus de 50% de biens immeubles est assimilé au fait générateur prévu à l'article 3.2. Par conséquent, l'émission de ces parts sociales est soumise à l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, le contribuable étant la personne qui effectue l'apport et qui agit en qualité d'acquéreur de ces parts sociales lors de l'émission.
Quant à la détermination de la base d'imposition, l'article 7.10 dispose ce qui suit :
« Article 7. Base d'imposition
10. Dans le cas de transmissions (cessions) d'actions ou de parts sociales de sociétés commerciales, prévues à la lettre a du paragraphe 2 de l'article 3, la base d'imposition est la proportion du capital que représentent les actions ou parts sociales ou les droits de vote détenus à la suite de la transmission (cession) qui constitue le fait générateur, appliquée au total de la valeur réelle des actions ou parts sociales de la société.
Dans le cas de constitutions ou de cessions de droits réels sur ces actions ou parts sociales, la base d'imposition est le résultat de l'application des règles prévues à l'alinéa précédent, compte tenu de la valeur du droit sur les actions ou parts sociales conformément aux dispositions des paragraphes 3 et 4. »
Par conséquent, la base d'imposition est déterminée en tenant compte de la valeur réelle de la totalité des nouvelles parts sociales ayant fait l'objet de l'émission.
Pour sa part, le Décret législatif du 26-8-2020 de publication du texte consolidé de la Loi 21/2006, du 14 décembre, de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières, dispose ce qui suit à l'article 3.2 :
« Article 3. Fait générateur
[…]
2. Sont également soumises à l'impôt les plus-values qui se manifestent dans les actes suivants :
a) La transmission (cession) d'actions ou de parts sociales de sociétés commerciales, ainsi que la constitution ou la cession de droits réels sur ces actions ou parts sociales lorsqu'au moins 50% de l'actif desdites sociétés est composé de biens immeubles ou de droits réels sur ces mêmes biens, et que, à la suite de la transmission (cession) d'actions ou de parts sociales, ou de la constitution ou de la cession de droits réels sur ces mêmes actions ou parts sociales, l'acquéreur détient plus d'un cinquième du capital de la société ou de ses droits de vote.
[…] »
En ce qui concerne la qualité de contribuable, la même Loi dispose ce qui suit à l'article 6.1 :
« Article 6. Contribuable
1. Aux fins du présent impôt, sont contribuables les personnes physiques ou morales qui transmettent les biens immeubles ou les droits réels sur ces mêmes biens. »
Par conséquent, compte tenu du fait que l'apporteur, à la suite de l'augmentation de capital, détiendra plus d'un cinquième du capital de la société dont l'actif est composé pour plus de 50% de biens immeubles, dans le cas exposé se produit également le fait générateur de l'impôt sur les plus-values des transmissions patrimoniales immobilières. Le contribuable est la société qui effectue l'émission des nouvelles parts sociales.
En ce qui concerne la base d'imposition de l'impôt, la même Loi prévoit ce qui suit aux articles 8.1 et 8.2 :
« Article 8. Base d'imposition
1. La base d'imposition est constituée par la différence positive entre la valeur réelle des biens transmis ou du droit constitué ou cédé, et leur valeur d'acquisition.
2. Dans les transmissions (cessions), à titre onéreux ou à titre gratuit, la valeur réelle des biens transmis ou du droit cédé est déterminée conformément aux dispositions de la Loi de l'impôt sur les transmissions patrimoniales immobilières, du 29 décembre 2000. »
Conformément à cette disposition, la base d'imposition est déterminée par la différence positive entre la valeur réelle des parts sociales émises et leur valeur d'acquisition.