Rescrit fiscal relatif à l'assujettissement à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux des revenus versés par une société andorrane à des personnes non résidentes fiscales en Andorre et à l'assujettissement à l'impôt général indirect des prestations de services réalisées par des personnes non résidentes fiscales en Andorre au profit de la société andorrane.

Rescrit fiscal relatif à l'assujettissement à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux des revenus versés par une société andorrane à des personnes non résidentes fiscales en Andorre et à l'assujettissement à l'impôt général indirect des prestations de services réalisées par des personnes non résidentes fiscales en Andorre au profit de la société andorrane.

Fait générateur

IRNR - Impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux en Andorre

Numéro du rescrit fiscal :

CV0028-2016

Date d'émission :

18/01/2016

Réglementation :

· Décret législatif du 23-07-2014 de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect.

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte consolidé de la Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

Demande de rescrit fiscal

ANTÉCÉDENTS :

Objet de la demande de rescrit fiscal écrite adressée au Service des Impôts et des Douanes :

S'agissant de la situation détaillée dans la présente demande de rescrit fiscal, les questions soulevées et au sujet desquelles la réponse du Service des Impôts et des Douanes est demandée sont celles indiquées ci-après :

Du point de vue de l'Impôt sur le Revenu des Non-Résidents, vérifier si les opérations faisant l'objet de la présente demande de rescrit fiscal constituent le fait générateur de l'Impôt de référence.

En ce qui concerne l'Impôt Général Indirect, il est demandé à la présente Administration de confirmer si ces opérations sont assujetties à l'Impôt et si la société a la qualité de contribuable, bien qu'elle soit la personne destinataire des diverses opérations exposées.

Période d'application : 2016 et suivantes.

Date : 26 octobre 2015.

FORMULATION DE LA DEMANDE DE RESCRIT FISCAL ÉCRITE À L'ADMINISTRATION FISCALE

La société requérante procède à la présentation de la présente demande aux fins d'engager la procédure de réponse aux demandes de rescrit fiscal écrites, en vertu de la faculté conférée par les articles 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal et 25 du Décret portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes.

Conformément aux dispositions des articles susmentionnés, la présente partie tient à souligner qu'à la date de présentation du présent écrit de demande, la société requérante ne fait l'objet d'aucune procédure ni d'aucun recours administratif en cours en lien avec le régime, la classification ou la qualification fiscale faisant l'objet de la présente demande de rescrit fiscal.

Conformément au contenu minimal prévu par la réglementation indiquée ci-dessus, la présente partie

EXPOSE

1.DESCRIPTION DES FAITS :

La société requérante a été constituée par acte authentique sous la forme de société à responsabilité limitée et est inscrite au Registre des Sociétés du Gouvernement d'Andorre.

La requérante est la Société tête d'un groupe d'entreprises non établies sur le territoire andorran ; à cet égard, il convient de tenir compte du fait que ce groupe se trouve actuellement dans une phase de croissance et d'expansion, ce qui entraînera la prochaine ouverture d'autres filiales, par exemple à Barcelone.

L'objet social de la Société consiste en la prestation de services administratifs, comptables, de gestion et de contrôle des activités entrepreneuriales d'autres sociétés, les activités propres au système financier étant expressément exclues. L'entreprise requérante peut également exercer d'autres activités constituant des objets accessoires ou complémentaires à l'objet principal indiqué.

À cet égard, l'activité principale de la Société et du groupe auquel elle appartient consiste principalement en la gestion d'actifs hôteliers. À ce sujet, la présente partie souhaite souligner que l'investissement dans les actifs hôteliers et/ou immobiliers sera réalisé par un fonds d'investissement établi au Luxembourg.

Concrètement, la société requérante fournira des services de conseil et de consultance au fonds d'investissement susmentionné, en lien avec de nouvelles opportunités d'acquisition d'actifs immobiliers et d'investissement dans des infrastructures hôtelières dans le monde entier. Afin de pouvoir fournir ce service, la société requérante sollicitera les services de conseil et de consultance de diverses entreprises ou personnes physiques établies dans le pays où sont situés les différents hôtels et/ou immeubles, et où lesdits investissements seront effectivement réalisés. Compte tenu de la particularité et des spécificités du secteur, la Société doit pouvoir compter sur l'expérience et les conseils de nature diverse des professionnels établis dans les États où il est envisagé de réaliser l'investissement hôtelier et/ou immobilier.

Du fait des nombreuses opportunités d'investissement au niveau international dans lesquelles le groupe est engagé, la Société prévoit de recevoir un ensemble de factures de services émanant de fournisseurs non établis sur le territoire andorran, ces services étant liés à la consultance, à l'analyse de marchés, à la planification stratégique, etc.

Conformément aux informations exposées ci-dessus, la Société présente ci-après les différentes opérations dans lesquelles elle prévoit d'être engagée et qui font l'objet de la présente demande de rescrit fiscal :

a. La société requérante prévoit de recevoir des factures établies à son nom et émanant de personnes morales et/ou physiques non résidentes fiscales en Andorre pour les services indiqués ci-après :

Consultance stratégique relative à l'identification d'opportunités d'investissement.

Conseil en matière de définition de stratégies d'investissement hôtelier, de recherche et d'analyse d'actifs immobiliers.

Analyse de bases de données du secteur hôtelier et études de marché.

Élaboration de rapports relatifs à la rentabilité d'un projet et à la prévision de part de marché.

Analyse de la viabilité technique d'un projet (Technical Due Diligence)

Élaboration de plans d'affaires et mise en œuvre de ceux-ci.

Conseil en gestion d'actifs et en gestion de fonds d'investissement.

Ainsi que les dépenses (charges) associées engagées par l'entité non résidente fiscale en Andorre, telles que billets d'avion, indemnités journalières, etc.

La présente partie tient à souligner que ces services peuvent être fournis soit par des entités liées à la société requérante, soit par des entités indépendantes. En tout état de cause, tous ces services seront liés à des investissements dans des actifs immobiliers situés hors du territoire andorran.

Par ailleurs, il convient de tenir compte du fait qu'il est possible que les services détaillés ci-dessus soient refacturés au fonds d'investissement ou à une autre entreprise du groupe.

b. Du fait du développement et de la bonne évolution de l'activité, la société requérante, en tant que tête du groupe, prévoit d'ouvrir prochainement une filiale à Barcelone. L'ouverture de cette Société impliquera que la société requérante doive prendre en charge les coûts initiaux d'ouverture jusqu'au moment où la nouvelle société sera pleinement opérationnelle. Ces dépenses comprendront, principalement, les services fournis par des entreprises non-résidents fiscaux en Andorre liés à la sélection de professionnels adéquats pour la société établie à Barcelone et au bail de l'office ayant son siège dans ladite ville. De même, ils pourront également recevoir d'autres services en relation avec le démarrage de cette nouvelle société, comme par exemple des frais notariaux.

Ces services seront prestés directement par des entités ou des entrepreneurs établis en dehors du territoire andorran, concrètement, la plupart d'entre eux se trouveraient sur le territoire espagnol.

De même, il doit être tenu compte qu'il est possible que ces dépenses soient refacturées à la filiale, une fois que celle-ci sera complètement opérationnelle.

Prenant en considération la situation décrite ci-dessus et conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014 de bases de l'ordre juridique fiscal, la société demanderesse présente la présente demande de rescrit fiscal afin de confirmer si ces dépenses constituent le fait générateur de l'IRNR ainsi que le traitement applicable en matière d'IGI.

2. RÉGLEMENTATION :

Ci-après, est indiquée la réglementation qui serait applicable à la situation faisant l'objet de la présente demande selon l'interprétation de la présente partie :

Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

Décret législatif du 29 avril 2015 de publication du texte consolidé de la Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

Règlement d'application de la Loi 94/2010, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, du 25 janvier 2012.

Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect et modifications ultérieures.

Décret législatif du 29 avril 2015 de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect.

Règlement d'application de la Loi 11/2012, de l'impôt général indirect, du 21 juin 2014.

3. INTERPRÉTATION FISCALE DE LA SITUATION EXPOSÉE :

En fonction de la situation décrite et détaillée ci-dessus, et compte tenu des dispositions de la réglementation en vigueur, la société demanderesse expose ci-après le traitement fiscal qui serait applicable, selon son interprétation :

3.1 Imposition aux fins de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux

La Loi de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux (ci-après, Loi de l'IRNR) établit, en son article 4, que sont contribuables de cet impôt les personnes physiques et les personnes morales non-résidents fiscaux dans la Principauté d'Andorre, qui obtiennent des revenus sur ce territoire. De sorte qu'en application de cet article, pourraient être considérées comme contribuables les personnes morales non-résidentes qui obtiennent des revenus (produits) sur le territoire andorran pour autant que celles-ci exercent une activité qui constitue le fait générateur au titre de l'IRNR.

À ces fins, l'article 9 de cette même Loi prévoit que sont considérés comme revenus obtenus sur le territoire andorran ceux provenant d'activités exercées sur ledit territoire, ceux qui proviennent de biens situés en Andorre ou ceux qui proviennent de droits exerçables ou utilisables dans la Principauté. De même, le paragraphe 2 dudit article prévoit que ne sont pas considérés comme revenus obtenus sur le territoire andorran les revenus qui correspondent à des droits ou des prestations contractés, réalisés et utilisés en dehors du territoire andorran.

Afin de déterminer le traitement fiscal applicable aux services qui seraient prestés par des entités non-résidents fiscaux, il est nécessaire d'analyser si chacun d'entre eux constituerait le fait générateur de l'impôt. À ces fins, et compte tenu de la nature et de l'objet des services reçus par l'entité demanderesse, il est particulièrement important de déterminer si la règle d'exclusion prévue à l'article 9.2 de la LIRNR serait applicable.

En particulier, il doit être tenu compte du fait que les services faisant l'objet de la présente demande (et décrits au paragraphe précédent) ont pour facteur commun le fait qu'ils sont étroitement liés à des investissements qui se matérialisera en dehors du territoire andorran.

Ci-après, est analysé le traitement fiscal qui correspondrait aux services et opérations faisant l'objet de la présente demande compte tenu de leur nature :

a. Les services que la société demanderesse prévoit de recevoir afin de pouvoir réaliser les investissements hôteliers et/ou immobiliers qui, comme il a déjà été précisé, se matérialiseraient en dehors du territoire andorran :

Conseil stratégique en relation avec l'identification d'opportunités d'investissement.

Conseil en matière de définition de stratégies d'investissement hôtelières, recherche et analyse d'actifs immobiliers.

Analyse de bases de données du secteur hôtelier et études de marché.

Élaboration de rapports en relation avec la rentabilité d'un projet et prévision de part de marché.

Analyse de la viabilité technique d'un projet (Technical Due Diligence)

Élaborations de plans d'affaires et mises en œuvre de ceux-ci.

Conseil en gestion d'actifs et gestion de fonds d'investissement.

Ainsi que les dépenses (charges) associées encourues par l'entité non-résident fiscal en Andorre, telles que billets d'avion, indemnités journalières, etc.

Comme on peut l'observer, tous ces services seraient quantifiés comme nécessaires et indispensables pour formaliser les investissements en dehors du territoire andorran. À cet égard, il convient de rappeler que ces services seront prestés par des professionnels locaux compte tenu des spécificités propres au secteur.

b. Les services nécessaires à la constitution de filiales établies en dehors du territoire andorran :

Bail des bureaux de la filiale, situés en dehors d'Andorre.

Sélection de professionnels/employés adéquats pour la filiale.

Services notariaux

Autres services en relation avec le début de l'activité de cette nouvelle société.

Les services indiqués ci-dessus seront contractés, réalisés et utilisés en dehors du territoire andorran. Étant donné que ces services ont pour finalité l'analyse de la viabilité d'un investissement qui se matérialisera dans sa globalité en dehors d'Andorre, la présente partie considère qu'il est indéniable que l'utilisation effective de ces services a lieu en dehors du territoire andorran et que, pour ce motif, les opérations faisant l'objet de la demande rempliraient les conditions requises prévues au paragraphe 2 de l'article 9 de l'IRNR.

En conséquence, la Société considère que l'exclusion prévue audit l'article 9.2 de la LIRNR est pleinement applicable aux opérations faisant l'objet de la demande, et que, par conséquent, ces services ne constituent pas le fait générateur au titre de l'impôt sur le revenu du non-résidents, dans la mesure où ces services seront contractés, réalisés/exercés et utilisés en dehors du territoire andorran, dans les pays où se situent les actifs immobiliers ou bien les nouvelles filiales. Comme il a déjà été mentionné précédemment, la société consultante pourrait procéder à la refacturation du coût du service au fonds d'investissement ou bien à une autre société du groupe. Face à cette situation, la présente partie considère que la qualification et le traitement fiscal de l'opération ne devraient pas être modifiés par cette circonstance.

3.2 Imposition au titre de l'impôt général indirect

La Loi de l'impôt général indirect (ci-après, Loi de l'IGI) établit, en son article 43, les règles générales de localisation des prestations de services. À cet égard, les prestations de services sont réputées réalisées sur le territoire andorran lorsque le destinataire de celles-ci a son domicile ou sa résidence habituelle en Andorre.

À ces fins, dans les cas où des règles spéciales ne s'appliquent pas et où, par conséquent, il n'existe pas d'imposition indirecte dans les pays étrangers (où les prestations de services sont réalisées), l'entité consultante considère que la règle générale de localisation de l'article 43 de l'IGI serait applicable.

Par ailleurs, l'article 52, paragraphe 1b) de cette même Loi prévoit que sont contribuables de cet impôt les entrepreneurs ou professionnels pour lesquels sont réalisées les opérations soumises à imposition suivantes :

« Lorsque les entrepreneurs ou les professionnels qui réalisent les livraisons de biens ou fournissent les services soumis à l'impôt ne sont pas établis dans le champ territorial de l'impôt et que les destinataires des opérations réalisées sont des entrepreneurs ou des professionnels établis sur le territoire andorran »

En conséquence, la société consultante considère que les factures relatives aux opérations exposées précédemment au paragraphe 3.1, pour autant qu'elles n'aient pas fait l'objet d'une imposition indirecte dans le pays d'origine, correspondront à des services localisés sur le territoire andorran au titre de l'IGI. Face à cette situation, la présente partie considère que la règle d'inversion du contribuable serait applicable. Devant procéder à l'autoliquidation de l'IGI correspondant, la Société devra déclarer celles-ci dans les cases 11 et 39 du formulaire 900 de l'impôt général indirect.

Dans les cas où les services sont facturés conjointement avec des dépenses (charges) associées encourues par l'entité non-résidente fiscale en Andorre, telles que des billets d'avion, des indemnités journalières et d'autres dépenses (charges) liées aux déplacements et aux communications, la présente partie considère que ces dépenses (charges) associées, qualifiées de débours, ne feront pas partie de la base d'imposition de l'impôt, conformément aux dispositions de l'article 47, paragraphe 4 b), et que, par conséquent, elles ne demeureraient pas soumises à l'IGI et ne devraient pas être déclarées dans la déclaration correspondante.

QUESTION POSÉE :

4. CONCLUSIONS :

Conformément à ce qui a été exposé précédemment, et en fonction de la situation exposée dans la présente consultation, la présente partie estime que le traitement fiscal applicable aux différents services fournis par entité non-résidents serait le suivant :

Du point de vue de l'impôt sur le revenu des non-résidents, les services fournis par les non-résidents ne seraient pas soumis à cet impôt dès lors que les services objet de la consultation sont contractés, réalisés et utilisés hors d'Andorre. À cet égard, nous souhaiterions souligner que les services reçus par l'entité consultante ont pour finalité la concrétisation d'investissements hors du territoire andorran, les conditions requises prévues pour l'exclusion du fait générateur étant, par conséquent, remplies.

Du point de vue de l'impôt général indirect, ces services seraient localisés sur le territoire andorran, la règle générale de localisation étant applicable. De sorte que l'entreprise consultante sera considérée comme contribuable de l'impôt en tant que destinataire d'un service fourni par une entité non établie dans la Principauté d'Andorre.

Quant aux débours, ceux-ci ne constitueront pas une prestation de services par le contribuable et, en conséquence, ne feraient pas partie de la base d'imposition.

C'est pourquoi nous soumettons la consultation correspondante afin de clarifier et de convenir avec le ministère chargé des finances de l'interprétation des articles de la Loi en ce qui concerne l'application de la Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, du Règlement d'application de la Loi 94/2010, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, du 25 janvier 2012 et de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect et modifications ultérieures ; et du Règlement d'application de la Loi 11/2012, de l'impôt général indirect, du 21 juin 2014.

Réponse

En ce qui concerne votre consultation, nous vous informons que la Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux, établit en son article 9 que :

« Article 9. Revenus obtenus sur le territoire andorran

1. Sont considérés comme revenus obtenus sur le territoire andorran ceux qui proviennent d'activités exercées sur ledit territoire, ceux qui proviennent de biens situés en Andorre ou ceux qui proviennent de droits pouvant être exercés ou utilisés dans la Principauté.

2. En particulier, sont considérés comme revenus obtenus sur le territoire andorran tous ceux qui sont versés par des personnes morales résidant en Andorre, ou par des personnes physiques qui sont des entrepreneurs ou des professionnels résidant en Andorre ; sauf si les revenus correspondent à des droits ou à des prestations contractés, réalisés et utilisés hors du territoire andorran. »

La Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, établit en son article 43, paragraphe 1a que :

« Article 43. Lieu de réalisation des prestations de services. Règles générales

1. Les prestations de services sont réputées réalisées sur le territoire andorran dans les cas qui, exposés ci-après et sans préjudice des dispositions du paragraphe 2 du présent article et de l'article 44 de la présente Loi :

a) Lorsque le destinataire est un entrepreneur ou professionnel agissant en tant que tel et qui a le siège de son activité économique ou un établissement stable ou, à défaut, a son domicile ou sa résidence habituelle en Andorre, pour autant qu'il s'agisse de services ayant pour destinataires ledit siège, l'établissement stable, le domicile ou la résidence habituelle. »

La Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, établit en son article 47, paragraphe 4b que :

« Article 47 Base d'imposition. Règle générale

4. Sont considérés comme ne faisant pas partie de la base d'imposition de l'impôt :

b) Les débours, entendus comme les sommes à percevoir pour effectuer des paiements au nom et pour le compte de tiers qui, en conséquence, ne constituent pas une contrepartie d'une livraison de biens ou d'une prestation de services réalisée par le contribuable. »

D'autre part, la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, établit en son article 52, paragraphe 1 que :

« Article 52. Contribuables dans les livraisons de biens et les prestations de services

1. Sont contribuables de l'impôt : a) À titre général, les entrepreneurs ou les professionnels qui effectuent les livraisons de biens ou fournissent les services soumis à l'impôt.

b) Toutefois, sont contribuables les entrepreneurs ou professionnels pour lesquels sont effectuées les opérations soumises à imposition :

- Lorsque les entrepreneurs ou les professionnels qui effectuent les livraisons de biens ou fournissent les services soumis à l'impôt ne sont pas établis dans le champ d'application territorial de l'impôt et que les destinataires des opérations effectuées sont des entrepreneurs ou des professionnels établis sur le territoire andorran.

- Lorsque tant l'entrepreneur ou le professionnel qui effectue la livraison de biens que le destinataire de l'opération ne sont pas établis sur le territoire andorran. »

Le Règlement de l'impôt général indirect, en son article 13, dispose que :

« Article 13. Définition des débours

En ce qui concerne l'application de l'article 47. 4 b) de la Loi de l'impôt, les débours doivent remplir les conditions suivantes :

a) Qu'il s'agisse de sommes payées au nom et pour le compte du client, justifiées par des factures émises au nom du client.

b) Que le paiement desdites sommes ait été effectué en vertu d'un mandat exprès, verbal ou écrit, du client lui-même pour le compte duquel il est agi.

La justification du montant effectif de ces dépenses est apportée par les moyens de preuve admissibles en droit. »

Selon les informations fournies, nous comprenons que les services mentionnés au point a sont des services utilisés en Andorre par l'entité mère afin de prendre des décisions sur d'éventuels investissements à l'étranger, indépendamment du fait qu'ils soient ou non réalisés.

Compte tenu du contenu de l'article 9 de la Loi 94/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux et de ce qui a été mentionné à l'alinéa précédent, les revenus perçus par les entités ou personnes physiques non résidentes en Andorre provenant des services mentionnés au point a de la consultation sont soumis à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

En ce qui concerne les prestations de services contractées par l'entité mère andorrane, mentionnées au paragraphe b, au titre du bail des bureaux de la filiale situés hors d'Andorre, de la sélection de professionnels et/ou d'employés pour accomplir des tâches au sein de la filiale et de services notariaux pour la constitution de la filiale à l'étranger, nous comprenons qu'il s'agit de prestations de services contractées, réalisées et utilisées hors du territoire andorran, et que, dès lors, les revenus perçus par les entités ou les personnes physiques non résidentes en Andorre provenant des services mentionnés ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

En ce qui concerne les autres services contractés par l'entité mère andorrane en relation avec le début de l'activité de cette nouvelle société filiale située à l'étranger mentionnés au point b, nous comprenons que les informations fournies dans la consultation ne permettent pas de déterminer l'assujettissement ou non à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux.

En ce qui concerne l'impôt général indirect, nous vous informons que si les services mentionnés aux points a et b de votre consultation ont pour destinataire l'entité consultante, les services en question sont considérés comme réalisés sur le territoire andorran et, par conséquent, soumis à l'impôt, ainsi que le prévoit la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, en son article 43, paragraphe 1a.

Par ailleurs, étant donné que les prestataires de services ne sont pas établis dans le champ d'application territorial de l'impôt, nous vous informons que le contribuable de l'impôt général indirect est l'entité consultante, ainsi que le prévoit la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, en son article 52, paragraphe 1b.

En ce qui concerne les dépenses associées engagées par l'entité non-résidente fiscale mentionnées au point a de votre consultation, nous vous informons que les débours ne font pas partie de la base d'imposition de l'impôt général indirect. Sont considérées comme débours les sommes à percevoir pour effectuer des paiements au nom et pour le compte de tiers qui, par conséquent, ne constituent pas la contrepartie d'une livraison de biens ou d'une prestation de services réalisée par le contribuable, ainsi que le prévoit la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, en son article 47, paragraphe 4b. Les sommes en question doivent être justifiées par des factures au nom du client, et le paiement desdites sommes doit être effectué en vertu d'un mandat exprès, verbal ou écrit, du client lui-même pour le compte duquel il est agi, ainsi que le prévoit le Règlement de l'impôt général indirect en son article 13.