Rescrit fiscal relatif à la qualification, aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, des revenus perçus par les associés administrateurs.

Rescrit fiscal relatif à la qualification, aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, des revenus perçus par les associés administrateurs.

Revenus bruts activités économiques

Revenus bruts du travail

Administrateur

IRPF - Impôt sur le revenu des personnes physiques

Numéro de demande de rescrit fiscal :

CV0265-2022

Date d'émission :

04/12/2022

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

Demande de rescrit fiscal

ANTÉCÉDENTS

Qualification aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques des revenus perçus par les associés.

M. X,

EXPOSE

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, sur les bases de l'ordre juridique fiscal et de l'article 25 du Règlement d'application de celle-ci, il souhaite formuler la Demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seraient applicables aux opérations dont la nature est exposée dans la demande, réalisées au cours de l'exercice 2022 et des exercices suivants.

DESCRIPTION DES FAITS

Le demandeur est actuellement administrateur d'une société constituée conformément au droit andorran par acte authentique et dûment inscrite au registre des sociétés du gouvernement d'Andorre. À cet égard, l'objet social de la société comprend, entre autres activités, les suivantes :

« Achat et vente d'accessoires et d'appareils électroniques. Gestion et exploitation, création, conception, maintenance, mise en œuvre, achat et vente et location de matériel informatique, de logiciels, d'applications informatiques, etc. »

Dans le cadre de son fonctionnement normal, la société est gérée et représentée par deux administrateurs personnes physiques, dont l'un, le demandeur, a sa résidence fiscale en Andorre et est redevable de l'IRPF.

Outre leur qualité d'administrateurs de la société, le demandeur est associé de ladite société avec une participation de 50%, ainsi que professionnel diplômé (le demandeur est diplômé en ingénierie industrielle) dans le domaine des spécialités exercées par la société.

Ainsi que le prévoient les statuts de la société, la fonction d'administrateur est gratuite et la seule source de produits du demandeur à ce jour a été le revenu obtenu au titre des fonctions exercées par cet associé au sein de la société. Ces fonctions ont été exercées à titre salarié, comme celles que pourrait exercer tout travailleur ordinaire, et, conformément au rescrit contraignant CV0144 émis le 15 février, ont la qualité de revenus du travail.

Du fait de l'évolution de l'activité, il devient nécessaire de distinguer l'exercice des fonctions qu'exerce le demandeur. Plus précisément, il est nécessaire de distinguer la prestation de services qu'il réalise au sein de la société directement liée à ses connaissances techniques, qui sont très concrètes et spécifiques.

D'une part, il continuera d'exercer les fonctions exercées jusqu'à présent, comme celles que pourrait exercer tout travailleur ordinaire, et dont le demandeur estime qu'elles continueraient d'avoir la qualité de revenus du travail et, d'autre part, des tâches très spécifiques et déterminées relevant de la profession diplômée qu'il exerce, qu'il facturerait au titre de sa profession diplômée et dont le demandeur estime qu'elles auraient la qualité de revenus d'activité économique.

En ce qui concerne les activités qu'il exerce en tant que travailleur ordinaire et qui ne sont pas liées à sa profession, il exerce des fonctions telles que :

1. Description du travail ordinaire réalisé par le demandeur :

- Développement commercial : définition de la stratégie de l'entreprise, supervision du service de comptabilité, analyses de la concurrence, analyse du marché, optimisation des processus, coordination des équipes de travail, gestion quotidienne du service des ressources humaines ainsi que définition des offres d'emploi et conduite des entretiens.

- Logistique des achats : recherche et négociation des prix avec des fournisseurs internationaux, suivi des expéditions des produits, résolution des incidents de transport et de douane.

- Logistique des ventes : Responsables de l'équipe de logistique des ventes et définition des processus liés à la logistique des ventes.

- Marketing : développement du site web, images et vidéos, création de contenu, newsletters et toute communication liée aux réseaux sociaux, courriels et salons.

En ce qui concerne les services professionnels qu'il offre à la société en lien avec sa profession diplômée, il exerce les fonctions suivantes :

2. Description des services professionnels offerts à la société par le demandeur :

- Support technique : il analyse les besoins des clients potentiels.

- IT : conception du site web, gestion des serveurs web, et sécurité informatique.

- R+D+I : Intégration de produits avec des outils de tiers, évaluation de nouveaux produits, conception mécanique, ingénierie des systèmes, documentation logicielle et contrôle de qualité.

- Conseil et projets : réalisation des projets techniques, et R+D avec les clients.

RÉGLEMENTATION APPLICABLE

- Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

ANTÉCÉDENTS APPLICABLES

Qualification du revenu perçu

Aux fins d'analyser le traitement fiscal des sommes perçues par le nouvel associé-administrateur au titre de rémunération, il convient de déterminer, en premier lieu, quelle qualification aurait le revenu perçu aux fins de l'IRPF.

Reprenant la définition des revenus du travail perçus pour l'exécution des tâches effectives décrites au paragraphe 1 de la section « DESCRIPTION DES FAITS » et conformément au Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, il semble évident que sa rémunération relève de la catégorie des revenus du travail.

« Article 12. Revenus bruts du travail

1. Ont la qualification de revenus du travail toutes les contreparties ou tous les avantages, quelle que soit leur dénomination ou leur nature, en numéraire ou en nature, qui découlent, directement ou indirectement, du travail personnel ou de la relation de travail et qui n'ont pas le caractère de revenus d'activités économiques. En particulier, ont cette qualité :

a) Les traitements et les salaires.

[...] »

Reprenant la définition des revenus bruts d'activité économiques perçus pour la réalisation de services professionnels à la société décrits au paragraphe 2 de la section « DESCRIPTION DES FAITS »

« Article 14. Revenus bruts d'activités économiques

[...]

1. Sont considérés comme « revenus bruts d'activités économiques » ceux qui, provenant conjointement du travail personnel et du capital, ou d'un seul de ces facteurs, impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

[...] » Le consultant estime que, dès lors que toutes les obligations formelles (déclaratives) sont respectées (facturation, comptabilité, impôts...), les services professionnels fournis ont le caractère de revenus bruts d'activités économiques.

Par conséquent, le consultant peut émettre une facture périodique au titre de ces services fournis. Ce fait se traduira, dans son IRPF, par la perception d'une rémunération pour l'accomplissement d'un travail effectif assimilable à celui d'un salarié ordinaire, qui aura le caractère de revenu du travail, et il obtiendra également des revenus (produits) d'activité économique provenant des services professionnels qu'il offre à la société.

Compte tenu de la doctrine récente publiée par le Service des Impôts et des Douanes (ci-après, DTF) concernant le traitement des revenus perçus par les administrateurs, le consultant se pose une série de questions relatives aux faits exposés.

DÉCLARATION EXPRESSE

Il est déclaré expressément qu'au moment de la présentation de la présente consultation, le consultant n'a pas connaissance qu'une procédure ou un recours administratif soit en cours concernant le régime, la classification ou la qualification fiscale applicable au cas exposé ici.

QUESTION POSÉE

L'interprétation exposée dans les antécédents applicables est-elle correcte ? Autrement dit, peut-on considérer que le revenu perçu pour l'accomplissement d'un travail effectif au sein de la société a la nature de revenus (produits) du travail ? Et les services professionnels très spécifiques relevant de sa profession diplômée ont-ils la nature de revenus d'activités économiques ?

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne votre question relative à la qualification du revenu perçu par l'associé, le Service des Impôts et des Douanes, par le critère réitéré dans les réponses contraignantes CV0144, émise le 15 février 2019 ; CV0178-2020, émise le 5 mars 2020, et CV0237, émise le 17 mars 2022, a déclaré que, pour qualifier le revenu susceptible d'être obtenu en conséquence de la relation avec la société, l'aspect fondamental à définir avec la plus grande précision est la fonction exercée par l'associé au sein de la société. De même, dans le cas exposé, il est également pertinent de déterminer quelle relation (de travail ou commerciale) existe entre l'associé et l'entité.

En ce qui concerne le caractère de revenu du travail, le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, à l'article 12.1, prévoit ce qui suit : « Ont la qualification de revenus du travail toutes les contreparties ou avantages, quelle que soit leur dénomination ou nature, en numéraire ou en nature, qui découlent, directement ou indirectement, du travail personnel ou de la relation de travail et qui n'ont pas le caractère de revenus d'activités économiques. [...] »

La même Loi, en ce qui concerne le caractère de revenu (produit) d'activité économique, à l'article 14.1, prévoit ce qui suit :

« Article 14. Revenus bruts d'activités économiques

1. Sont considérés comme « revenus bruts d'activités économiques » ceux qui, provenant conjointement du travail personnel et du capital, ou d'un seul de ces facteurs, impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services.

[...]

3. Les administrateurs et les membres des organes d'administration de sociétés commerciales ou d'autres entités appliquent les dispositions de la présente section trois pour déterminer les revenus correspondant aux rémunérations perçues à ces titres.

[...] »

Compte tenu des données fournies, le consultant exerce au sein de la société des tâches liées au développement de l'activité, à la logistique des achats et des ventes ainsi que des fonctions liées au marketing. Par conséquent, étant donné que ces services ne sont pas liés aux activités de direction, de gestion, d'administration et de représentation propres à la fonction d'administrateur, le revenu perçu pour ces fonctions aura le caractère de revenu du travail, pour autant que les caractéristiques de la relation qui unit les associés à la société fassent apparaître l'élément d'extranéité.

Par ailleurs, le consultant est un professionnel diplômé en ingénierie industrielle et, selon ce qui est déclaré, il fournit également à la société des services liés à son diplôme. Par conséquent, pour autant que cette activité implique l'organisation pour compte propre des moyens matériels nécessaires à l'exécution de ce travail et que n'apparaisse pas l'élément d'extranéité propre à l'obtention de revenus (produits) du travail, les revenus perçus par les associés auront le caractère de revenus (produits) provenant d'activités économiques. Toutefois, les conditions et les caractéristiques de ce travail pour compte propre devront être justifiées lors d'une éventuelle vérification (contrôle) de l'Administration fiscale.

Nonobstant ce qui a été exposé aux paragraphes précédents, la réunion ou non, dans chaque cas, des circonstances qui déterminent la qualification du revenu est une question de fait qui devra être justifiée par tout moyen de preuve admis en droit.

Il convient de faire une référence particulière à la règle d'évaluation de ces opérations prévue par la réglementation. Le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, à l'article 28, relatif à l'évaluation des opérations entre personnes liées, prévoit ce qui suit : « L'évaluation des opérations entre les contribuables assujettis au présent impôt et d'autres personnes physiques ou entités liées est effectuée à leur valeur normale de marché, dans les termes prévus par la Loi de l'impôt sur les sociétés ». Par conséquent, les revenus susceptibles de résulter des opérations effectuées entre l'associé et la société devront être effectués à leur valeur normale de marché.