Rescrit fiscal relatif à la qualification d'un revenu provenant d'un certain fonds de pension étranger.

Rescrit fiscal relatif à la qualification d'un revenu provenant d'un certain fonds de pension étranger.

Revenus bruts des capitaux mobiliers

IRPF - Impôt sur le revenu des personnes physiques

Numéro du rescrit fiscal :

CV0172-2020

Date d'émission :

09/01/2020

Réglementation :

Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Les demandeurs,

EXPOSENT :

Que, conformément aux conditions requises établies à l'article 65 du texte refondu de la Loi 21/2014 du 16 octobre, de bases de l'ordre juridique fiscal, et à l'article 25 du Décret du 24 mars 2013, portant approbation du Règlement d'application des impôts et taxes, nous souhaitons, par le présent écrit, soumettre à l'Administration fiscale d'Andorre une demande de rescrit fiscal relative à l'impôt sur le revenu des personnes physiques, en vertu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques (ci-après, Loi de l'IRPF) et du Règlement, du 23 juillet 2014, d'application de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques (ci-après, Règlement de l'IRPF).

DÉCLARATIONS PRÉALABLES

Que, conformément aux dispositions de l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes, il est déclaré expressément qu'au moment de la présentation de la présente demande de rescrit fiscal, les demandeurs ne font l'objet d'aucune procédure ni d'aucun recours administratif en cours relatif à la qualification fiscale soulevée dans la présente demande.

Par conséquent, il est sollicité la position contraignante de cette Administration fiscale concernant les faits qui seront décrits ci-après pour la période d'imposition 2019 et les suivantes.

DESCRIPTION DES FAITS

1. Les demandeurs sont bénéficiaires d'un plan de pension.

2. Ledit Plan de pension est, selon son émetteur, un plan de pension qualifié pour sa reconnaissance à l'étranger (QROPS). C'est-à-dire que le « QROPS » est un fonds spécifiquement conçu pour que les résidents du Royaume-Uni qui s'installent à l'étranger puissent transférer vers le pays de destination leurs droits sur un plan de pension découlant d'un emploi antérieur. Par conséquent, il est considéré comme un plan de pension.

3. Lorsque les demandeurs ont décidé de transférer leur résidence en Andorre en 2011, ils ont transféré leur plan de pension découlant d'un emploi antérieur directement vers le « QROPS ».

4. Les demandeurs sont résidents fiscaux en Andorre et, par conséquent, contribuables à l'IRPF.

INTERPRÉTATION FISCALE DE LA CONSULTATION SOUMISE

La Loi de l'IRPF définit à l'article 12.2.c) les revenus du travail comme « ...c) Les pensions et autres prestations similaires, de caractère public ou privé, découlant d'un emploi antérieur, lorsqu'elles sont perçues par le travailleur lui-même... »

De même, le Ministère des Finances, dans son Communiqué technique du 04-03-2015 relatif à l'imposition, au titre de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, de certaines opérations d'assurance, définit :

« ...i. Revenus du travail

Sont analysées dans le présent paragraphe les situations susceptibles de donner lieu à des revenus du travail.....

En ce qui concerne l'imposition des prestations provenant des plans, contrats ou instruments que le contribuable peut percevoir, il est nécessaire d'établir les critères qui permettraient de considérer ce revenu comme un revenu du travail :

- En premier lieu, le paragraphe 2.c) de l'article 12 de la Loi de l'impôt qualifie de revenus du travail les pensions et autres prestations, qu'elles soient de caractère public ou privé, perçues par le contribuable et qui découlent « d'un emploi antérieur ».

Relèvent de cette rubrique les montants que perçoit le contribuable, sous forme de pensions ou d'autres prestations (en espèces ou non), et qui présentent un lien ou un rattachement direct avec le fait que le contribuable a exercé (ou continue d'exercer) un emploi ou un travail antérieur....

En définitive, la figure juridique utilisée pour mettre en œuvre les engagements (droits et obligations) dont découle le revenu est sans incidence sur la qualification, à des fins fiscales, comme revenu du travail des prestations découlant de ces engagements, pour autant que les circonstances précédentes soient réunies, c'est-à-dire que le revenu obtenu découle d'un emploi ou d'un travail antérieur (ou actuel) du contribuable.

En conséquence de ce qui précède, lorsqu'il s'agit d'une pension ou d'une prestation découlant d'un instrument ou d'une figure souscrit à titre particulier par le contribuable lui-même et ayant pour objet une couverture quelconque, même s'il s'agit du risque de retraite, mais que l'instrument n'a aucun lien avec un emploi antérieur (ou actuel) du contribuable, ladite pension ou prestation ne recevrait pas la qualification de revenu du travail.

Comme il a été indiqué précédemment, l'élément déterminant de la qualification du revenu comme revenu du travail est sa provenance d'un emploi antérieur. Par conséquent, les pensions et prestations acquises du fait de ces instruments sont qualifiées de revenus du travail.... »

QUESTION SOULEVÉE

Sur la base de ce qui a été exposé précédemment et compte tenu :

a) Des dispositions de la Loi de l'IRPF et de son Règlement ;

b) De la position du Ministère des Finances dans son Communiqué technique du 04-03-2015 et que ;

c) Les informations fournies démontrent suffisamment que les revenus perçus du plan de pension « QROPS » découlant d'un emploi antérieur auraient la qualification de revenus du travail sur la base de l'article 12.2 lettre c) de la Loi de l'IRPF.

L'objet de la présente consultation est de déterminer, aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques (ci-après, IRPF) et sur la base des faits et de l'interprétation fiscale exposés ci-dessus, la qualification du revenu découlant du plan de pension « QROPS, conformément à la législation en vigueur et à la Position du Ministère des Finances émise par voie de Communiqué technique, afin de confirmer que lesdits revenus ont la qualité de revenu du travail.

Réponse

En ce qui concerne votre question, pour déterminer la qualification du revenu découlant de la figure que les demandeurs dénomment dans leur écrit « fonds de pension autorisé (QROPS) », il convient de tenir compte du fait que le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques ; quant à la qualité de revenu du travail, à l'article 12, aux paragraphes 2.c et 2.d, dispose ce qui suit :

« Article 12. Revenus bruts du travail

2. En tout état de cause, ont la qualité de revenus du travail :

c) Les pensions et autres prestations similaires, de caractère public ou privé, découlant d'un emploi antérieur, lorsqu'elles sont perçues par le travailleur lui-même.

d) Les prestations perçues par les bénéficiaires de plans de pension, lorsqu'elles sont perçues par l'adhérent du plan. » Par ailleurs, il convient de souligner que le Communiqué technique du 04-03-2015, émis par le Service des Impôts et des Douanes, sur l'imposition dans l'impôt sur le revenu des personnes physiques de certaines opérations d'assurance, au paragraphe i, Revenus du travail, prévoit ce qui suit :

« [...] En conséquence de ce qui précède, lorsqu'il s'agit d'une pension ou d'une prestation découlant d'un instrument ou d'un dispositif souscrit à titre particulier par le contribuable lui-même et ayant pour objet une couverture quelconque, même s'il s'agit du risque retraite, mais que l'instrument n'a pas de lien avec un emploi antérieur (ou actuel) du contribuable, ladite pension ou prestation ne recevrait pas la qualification de revenu du travail.

Il peut arriver, toutefois, que, dans le cadre d'un contrat ou d'un instrument mis en place par l'employeur au bénéfice de ses salariés, il soit prévu que, conjointement avec les apports patronaux, une partie des apports ou des primes soit versée par le salarié lui-même. Dans ce cas, dans la mesure où le contrat ou l'instrument naît en conséquence d'un emploi antérieur, la totalité de la pension ou de la prestation ultérieure est considérée comme un revenu du travail, y compris la part provenant des apports du contribuable lui-même. [...] »

Compte tenu de l'article mentionné et du critère exprimé par le Service des Impôts et des Douanes dans son communiqué technique, bien que les prestations provenant du plan de pension que les consultants ont souscrit en premier lieu puissent être considérées comme des revenus du travail du fait qu'elles découlent d'un emploi antérieur et remplissent les conditions prévues à l'article 12 ainsi que les éléments caractéristiques propres aux revenus (produits) du travail exposés dans le communiqué technique, au moment où les consultants transfèrent leurs droits acquis à un autre fonds de pension, le revenu pouvant découler du second instrument ne sera pas réputé obtenu en conséquence d'un emploi antérieur, dès lors qu'il perd la connexion ou le lien direct avec le fait que le consultant a exercé un emploi ou un travail antérieur. En conséquence, le revenu pouvant être généré du fait du rachat de ce second plan de pension ne sera pas qualifié de revenu du travail.

Par ailleurs, la Loi de l'impôt elle-même, à son article 22.3, en ce qui concerne la qualification de revenus bruts de capitaux mobiliers, dispose ce qui suit :

« Article 22. Revenus bruts de capitaux mobiliers

Sont considérés comme des « revenus bruts provenant de capitaux mobiliers » les revenus suivants :

3. Les revenus provenant d'opérations de capitalisation et de contrats d'assurance vie ou invalidité qui ne sont pas considérés comme des revenus du travail conformément aux dispositions de l'article 12. [...] »

S'agissant de ce type de revenus, il convient de faire une référence particulière à ce que prévoit le communiqué technique sur l'imposition dans l'impôt sur le revenu des personnes physiques de certaines opérations d'assurance, au paragraphe ii Revenus de capitaux mobiliers :

« ii. Revenus de capitaux mobiliers

Les éléments caractéristiques des instruments générateurs de revenus de capitaux mobiliers pourraient se résumer dans les termes suivants :

- En premier lieu, il doit s'agir « d'opérations de capitalisation » ou de « contrats d'assurance vie ou invalidité ».

- En second lieu, il doit s'agir de revenus qui, conformément à tout ce qui a été indiqué au paragraphe i) précédent, « ne sont pas considérés comme des revenus du travail conformément aux dispositions de l'article 12 de la Loi de l'impôt ».

Par conséquent, cette catégorie de revenus se définit par référence à certaines modalités contractuelles, ainsi que par la réunion d'un élément d'exclusion : qu'ils ne soient pas considérés comme des revenus du travail. De même, il doit être tenu compte du fait que l'article 19 de la Loi de l'impôt exclut de la qualification de revenus du capital tous les revenus découlant d'éléments du patrimoine, de biens ou de droits affectés à des activités économiques.

En ce qui concerne les modalités contractuelles comprises dans le champ des instruments générateurs de revenus de capitaux mobiliers, il n'en existe pas de définition légale dans l'ordre juridique de la Principauté d'Andorre. Toutefois, conformément à la pratique habituelle des échanges commerciaux et en prenant également pour référence les définitions existant dans d'autres ordres juridiques étrangers, les éléments caractéristiques de ces modalités pourraient être établis :

- Par « contrat d'assurance », on entend, de manière générique, celui par lequel l'assureur s'oblige, moyennant une prime, en cas de survenance de l'événement constituant le risque couvert, à indemniser dans les termes convenus le dommage causé à l'assuré ou à verser un capital, une rente ou toute autre prestation convenue.

L'assurance vie serait le contrat d'assurance stipulé sur la vie (propre ou d'un tiers) et qui peut couvrir aussi bien le décès que la survie ou les deux situations. Le contrat d'assurance (qu'il s'agisse d'une assurance vie, accident ou maladie) peut également prévoir la prestation d'invalidité.

- En termes généraux, par « opérations de capitalisation » on entend celles fondées sur des techniques actuarielles qui consistent à obtenir des engagements de paiement de certaines sommes, préalablement déterminés quant à leur durée et à leur montant, en contrepartie de versements uniques ou périodiques préalablement fixés. »

Conformément à la disposition précitée, et compte tenu de ce qu'a exprimé le Service des Impôts et des Douanes dans son communiqué technique, si l'instrument faisant l'objet de la présente consultation réunit les éléments caractéristiques mentionnés ci-dessus, les revenus pouvant naître de son rachat recevront la qualification de revenus de capitaux mobiliers.