Rescrit fiscal relatif à l'imposition d'un revenu du travail non soumis à cotisation à la CASS.

Rescrit fiscal relatif à l'imposition d'un revenu du travail non soumis à cotisation à la CASS.

Déduction pour éliminer la double imposition interne et internationale

Revenus bruts du travail

Revenu net

IRPF - Impôt sur le revenu des personnes physiques

Numéro de rescrit :

CV0056-2016

Date d'émission :

20/07/2016

Réglementation :

· Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

Demande

ANTÉCÉDENTS

Le demandeur, personne physique résident fiscal de la Principauté d'Andorre..

EXPOSE

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, sur les Bases de l'Ordre juridique fiscal et de l'article 25 du Règlement d'application de celle-ci, il souhaite formuler la Demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seraient applicables au calcul de l'Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques de l'exercice 2015 :ü

DESCRIPTION DES FAITS

Le demandeur est engagé en tant que pilote d'avion pour le compte d'une compagnie aérienne dont le siège est situé au Royaume-Uni.

En application des dispositions internationales qui régissent le régime des cotisations des membres du personnel des compagnies aériennes, la compagnie aérienne doit verser les cotisations sociales dans le pays où se trouve la « base d'affectation » du travailleur. Ladite base est définie comme le lieu à partir duquel le travailleur commence ou termine normalement son service.

Du fait de sa résidence en Andorre, la plupart de ses départs et arrivées s'effectuent sur le territoire français. Ainsi, le demandeur perçoit sa paie et cotise à la sécurité sociale en France – environ 13% du salaire brut mensuel –.

Pour cette même raison, le revenu de l'intéressé est également soumis à des prélèvements d'origine française au titre de la CSG (Contribution Sociale Generalisée) et de la CRDS (Contribution pour le Remboursement de la Dette Sociale) – environ 8% du salaire brut mensuel –. Bien qu'il existe une certaine controverse autour de la classification de la CSG et de la CRDS en raison de leurs particularités, ces deux contributions sur le territoire français.

Outre les cotisations et prélèvements susmentionnés, la nature de l'activité du demandeur lui occasionne également certaines dépenses habituelles de voyage et d'hébergement.

RÉGLEMENTATION APPLICABLE

- Loi 5/2014, du 24 avril, de l'Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques.

CONSIDÉRATIONS

La Loi 5/2014, du 24 avril, de l'Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques (ci-après Loi de l'IRPF), en son article 12, détermine les types de revenus qui doivent être considérés comme des revenus du travail, parmi lesquels figurent « Les traitements et les salaires ».

Par ailleurs, l'article 13.2. de la Loi de l'IRPF précise que les seules charges déductibles aux fins de déterminer le revenu net du travail des contribuables sont :

a) Les cotisations à la Caisse andorrane de sécurité sociale pour la part correspondant au travailleur.

b) Au titre des autres dépenses, 3 pour cent des revenus bruts du travail, à l'exclusion des éléments indiqués aux lettres b), c), d), e), f) et g) du paragraphe 1 de l'article 12 et aux lettres b), c), d), e) et g) du paragraphe 2 de l'article 12, dans la limite de 2.500 euros.

En application desdits articles, si les revenus perçus par le demandeur devaient être considérés comme des revenus du travail, et s'il fallait déclarer le montant du salaire brut figurant sur le bulletin de paie*, il en résulterait que le demandeur serait soumis à l'IRPF sur la base de revenus très supérieurs à ceux qu'il perçoit réellement.

Ainsi, un doute surgit quant à la qualification que devrait recevoir le revenu découlant de la situation professionnelle du demandeur, quant aux charges déductibles et quant à la nature des montants versés au titre de la CSG et de la CRDS (et à leur éventuelle déduction pour éviter la double imposition internationale).

*Une copie du bulletin de paie correspondant au mois de mars 2015 est jointe au présent écrit afin de rendre la situation plus compréhensible (Doc.1).

DÉCLARATION EXPRESSE

Il est expressément déclaré qu'au moment de la présentation de la présente demande, le demandeur n'a pas connaissance qu'une procédure ou un recours administratif soit en cours en rapport avec le régime, la classification ou la qualification fiscale applicable au cas exposé ici.

QUESTION POSÉE

Compte tenu des circonstances exposées, ainsi que de l'apparente incohérence découlant de l'application des critères établis par la Loi de l'IRPF dans le cas présent, il semble pertinent et nécessaire de poser les questions suivantes :

1- Quelle qualification devraient recevoir les revenus obtenus à l'étranger en tant que pilote d'avion : revenus du travail, revenus provenant de l'exercice d'activités économiques ou autres ?

2- Sur la base du bulletin de paie joint, quel est le montant qui devrait être considéré et déclaré comme revenu brut du demandeur au titre desdits revenus et quelles dépenses pourraient être considérées comme fiscalement déductibles aux fins de déterminer le revenu net du demandeur ?

3- Les dépenses de voyage et d'hébergement supportées par le demandeur dans l'exercice de son activité peuvent-elles être considérées comme des charges déductibles ?

4- Et enfin, les prélèvements supportés sur lesdits revenus au titre de la CSG et de la CRDS sont-ils considérés comme des impôts présentant des caractéristiques similaires à l'IRPF ou à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux aux fins de l'application de la réduction pour éliminer la double imposition internationale ?

SOLLICITE

Que la présente demande soit tenue pour présentée et que, après les formalités appropriées, il soit procédé à la décision sur celle-ci et à sa notification ultérieure à l'adresse indiquée en en-tête.

Réponse

En ce qui concerne la première question exposée dans votre demande, nous vous informons que le Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, en son article 12, paragraphe 1.a), dispose que :

« Article 12. Revenus bruts du travail

1. Sont qualifiés de revenus du travail toutes les contreparties ou tous les avantages, quelle que soit leur dénomination ou leur nature, en espèces ou en nature, qui découlent, directement ou indirectement, du travail personnel ou de la relation de travail et qui n'ont pas le caractère de revenus d'activités économiques. Sont notamment considérés comme tels :

a) Les traitements et les salaires. »

Par ailleurs, le Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, en son article 14, paragraphe 1, dispose que :

« Article 14. Revenus bruts d'activités économiques 1. Sont considérés comme « revenus bruts d'activités économiques » ceux qui, provenant conjointement du travail personnel et du capital, ou d'un seul de ces facteurs, impliquent l'organisation pour compte propre de facteurs de production matériels et humains ou de l'un de ces facteurs de production, dans le but d'intervenir dans la production ou la distribution de biens ou dans la prestation de services. »

Compte tenu du contenu des articles exposés ci-dessus, nous considérons que le salaire perçu par le consultant a le caractère de revenu du travail aux fins de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

En ce qui concerne la deuxième et la troisième questions, nous vous informons que le Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose à l'article 13 que :

« Article 13. Revenus nets du travail

1. Les revenus nets du travail sont le résultat de la diminution des revenus bruts du travail du montant des charges déductibles.

2. Sont exclusivement des charges déductibles les suivantes :

a) Les cotisations à la Caisse andorrane de sécurité sociale pour la part correspondant au travailleur.

b) Au titre d'autres dépenses, 3 pour cent des revenus (produits) bruts du travail, à l'exclusion des éléments indiqués aux lettres b), c), d), e), f) et g) du paragraphe 1 de l'article 12 et aux lettres b), c), d), e) et g) du paragraphe 2 de l'article 12, jusqu'à un maximum de 2.500 euros. »

Le revenu brut du travail se compose de toutes les contreparties ou de tous les avantages, quelle que soit leur dénomination ou leur nature, en espèces ou en nature, qui découlent, directement ou indirectement, du travail personnel ou de la relation de travail. Afin de déterminer le revenu (produit) net, le consultant peut déduire 3 pour cent des revenus (produits) bruts du travail, jusqu'à un maximum de 2.500 euros. Par ailleurs, compte tenu du contenu de l'article 13, paragraphe 2, de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, nous considérons que les frais de voyage et d'hébergement supportés par le consultant n'ont pas le caractère de charges déductibles.

En ce qui concerne la quatrième question, nous vous informons que le Décret législatif du 29-4-2015 de publication du texte refondu de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, dispose à l'article 48 que :

« Article 48. Déduction pour éliminer la double imposition internationale

1. Lorsque la base d'imposition du contribuable comprend des revenus ou des plus-values obtenus et imposés à l'étranger, est déduit de l'impôt brut (quota de tributació) le moins élevé des deux montants suivants :

a) Le montant effectivement acquitté à l'étranger au titre d'un impôt de caractéristiques similaires au présent impôt ou à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux qui a soumis le contribuable à imposition sur ces revenus ou plus-values.

b) Le montant de l'impôt brut (quota de tributació) qu'il y aurait lieu de payer à la Principauté d'Andorre pour lesdits revenus s'ils avaient été obtenus sur le territoire andorran. Aux fins du calcul de ce montant, la base d'imposition correspondant au revenu étranger est déterminée conformément à la réglementation du présent impôt, et seules sont imputables à cette base d'imposition les dépenses (charges) spécifiquement liées à la génération dudit revenu.

2. Le montant de l'impôt acquitté à l'étranger est inclus dans le revenu conformément aux dispositions du paragraphe précédent et fait également partie de la base d'imposition, même s'il n'est pas entièrement déductible.

3. Lorsque le contribuable a obtenu au cours de la période d'imposition plusieurs revenus de l'étranger, la déduction est calculée conjointement pour l'ensemble de ceux-ci.

4. Les montants non déduits pour insuffisance d'impôt brut (quota de tributació) peuvent être déduits au cours des trois périodes d'imposition qui se clôturent ultérieurement. À cet effet, le contribuable doit justifier le bien-fondé et le montant de la déduction qu'il entend effectuer par la présentation des pièces justificatives appropriées, quelle que soit la période au cours de laquelle le droit à déduction est né.

5. Sans préjudice des dispositions des paragraphes précédents, lorsqu'au cours de périodes d'imposition antérieures le contribuable a obtenu des revenus nets négatifs par l'intermédiaire d'un établissement stable à l'étranger qui ont été intégrés dans la base d'imposition de l'entité, la déduction ne s'applique ultérieurement qu'à l'égard des revenus obtenus pour ledit établissement stable à partir du moment où le montant de ces revenus négatifs est dépassé. »

Compte tenu du contenu de l'article précédent, nous considérons que le consultant peut déduire de l'impôt brut (quota de tributació), dans les conditions prévues à l'article 48 de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, les montants acquittés à l'étranger au titre d'un impôt ayant pour caractéristique essentielle d'imposer le revenu obtenu par la personne concernée. Selon les informations fournies, nous considérons que les montants supportés par le consultant au titre de la CSG (Contribution Sociale Généralisée) et de la CRDS (Contribution pour le Remboursement de la Dette Sociale) ne découlent pas d'un impôt de caractéristiques similaires à l'impôt sur le revenu des personnes physiques andorran et, par conséquent, nous considérons qu'ils ne sont pas déductibles de l'impôt brut (quota de tributació) de l'impôt sur le revenu des personnes physiques. Par ailleurs, il convient de tenir compte du fait que celles-ci ne figurent pas sur la liste des impôts visés par la convention entre le Gouvernement de la Principauté d'Andorre et le Gouvernement de la République française en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu.