Rescrit fiscal relatif à l'imposition des revenus provenant de baux de biens immeubles situés aux Pays-Bas.

Rescrit fiscal relatif à l'imposition des revenus provenant de baux de biens immeubles situés aux Pays-Bas.

Conventions tendant à éviter la double imposition internationale

Revenus bruts du capital immobilier

IRPF - Impôt sur le revenu des personnes physiques

Numéro du rescrit fiscal :

CV0369-2026

Date d'émission :

16/04/2026

Réglementation :

Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Rescrit fiscal relatif à l'imposition des revenus perçus de baux immobiliers aux Pays-Bas par une personne physique résident fiscal en Andorre.

Réglementation

- Décret législatif du 29-4-2015 portant publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

- Convention entre la Principauté d'Andorre et le royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.

Consultation

Antécédents

Consultant : M. A.

Objet : Rescrit fiscal relatif à l'imposition des revenus perçus de baux immobiliers aux Pays-Bas par une personne physique résident fiscal en Andorre, conformément à la réglementation en vigueur en matière d'IRPF et à la CDI entre Andorre et les Pays-Bas.

Période applicable : 2025

Réglementation applicable :

- Décret législatif du 29-4-2015 portant publication du texte consolidé de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques.

- Convention entre la Principauté d'Andorre et le royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales, signée le 12 octobre 2023 et entrée en vigueur le 31 décembre 2024.

Déclaration expresse : Le demandeur déclare qu'au moment de la présentation du présent écrit, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours en rapport avec le régime, la classification ou la qualification fiscale qui lui correspond, soulevée dans la consultation.

Expose

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, sur les Bases de l'Ordre juridique fiscal et de l'article 25 du Règlement d'application de celle-ci, il souhaite formuler la Demande de rescrit fiscal suivante, dont les effets seraient applicables aux opérations dont la nature est exposée dans l'écrit de consultation, réalisées au cours de l'exercice 2025 :

Description des faits :

Le Consultant est résident fiscal dans la Principauté d'Andorre depuis l'année 2023.

Le Consultant perçoit des revenus au titre de baux portant sur plusieurs biens immeubles situés aux Pays-Bas.

Le Consultant a acquitté aux Pays-Bas un impôt au titre de ces baux perçus, de 36% sur la valeur fiscale de l'immeuble (6%). La réglementation néerlandaise précise que le traitement de ce type de revenus pour les personnes physiques qui détiennent des immeubles à titre d'investissement passif (bail ordinaire, sans qualification d'entreprise) aux Pays-Bas n'impose pas le « loyer réel » en tant que revenu imposable dans le Box-1, mais attribue une valeur fictive aux revenus de l'immeuble et l'inclut dans le système box 3 (revenu présumé sur l'épargne et l'investissement). L'impôt porte sur un revenu présumé calculé sur la valeur nette de l'actif au 1er janvier de la période en cours (6%) en appliquant un taux de 36%, comme nous l'avons expliqué précédemment.

La CDI entre Andorre et les Pays-Bas (convention signée le 12-oct-2023 ; entrée en vigueur le 31-déc-2024) reproduit la règle habituelle (Article relatif aux immeubles) : les revenus provenant d'immeubles situés dans un État peuvent être imposés dans l'État où ils sont situés. Par conséquent, le traité confirme qu'en principe les Pays-Bas sont l'autorité chargée d'imposer ces revenus.

QUESTION POSÉE

Questions :

Première : Ces revenus seraient-ils soumis à imposition en Andorre avant l'entrée en vigueur de la CDI Andorre-Pays-Bas ?

Deuxième : Ces revenus seraient-ils soumis à imposition en Andorre après l'entrée en vigueur de la CDI Andorre-Pays-Bas ?

Troisième : En cas de réponse affirmative à l'une quelconque des questions posées première et deuxième, comment ces revenus devraient-ils être imposés en Andorre ?

Réponse

En ce qui concerne vos questions relatives à l'imposition applicable aux revenus provenant de baux de biens immeubles, il ressort des informations fournies que les biens immeubles faisant l'objet du bail sont situés aux Pays-Bas, pays avec lequel est applicable une convention tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales.

Le consultant déclare que les doutes fiscaux portent sur les revenus obtenus au cours de l'année 2025, période pendant laquelle la Convention est applicable ; par conséquent, la réponse se limite à la réglementation applicable au cours de cette période 2025 et ne tient pas compte de la réglementation applicable antérieurement, ce qui répond aux deuxième et troisième questions.

Ainsi, pour appliquer correctement l'imposition directe, il devient essentiel de tenir compte des dispositions de cette convention concernant les impôts visés, les différentes définitions, les notions et le pouvoir d'imposition applicable aux revenus provenant du bail de biens immeubles.

La présente réponse est structurée de la manière suivante :

i. Application de la Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales

ii. Application de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

i. Application de la Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales

La Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume des Pays-Bas tendant à éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et à prévenir l'évasion et la fraude fiscales, au paragraphe 1 de l'article 1 et aux paragraphes 1, 2 et 3.b de l'article 2, détermine les personnes auxquelles la Convention est applicable et les impôts visés par ce même texte :

« Article 1. Personnes visées

1. La présente Convention s'applique aux personnes qui sont des résidents d'un État contractant ou des deux États contractants.

[...]

Article 2. Impôts visés

1. La présente Convention s'applique aux impôts sur le revenu et sur la fortune perçus pour le compte de chacun des États contractants ou de leurs subdivisions politiques ou collectivités locales, quel que soit le système de perception. 2. Sont considérés comme impôts sur le revenu et sur la fortune les impôts perçus sur le revenu total ou sur la fortune totale, ou sur toute partie du revenu ou de la fortune, y compris les impôts sur les gains provenant de l'aliénation de biens meubles ou immeubles, les impôts sur le montant global des traitements ou salaires payés par les entreprises, ainsi que les impôts sur les plus-values.

3. Les impôts actuels auxquels s'applique la Convention sont notamment :

a) Au Royaume des Pays-Bas :

(i) L'impôt sur le revenu (de inkomstenbelasting) ;

b) En Principauté d'Andorre :

(ii) L'impôt sur le revenu des personnes physiques

[...] »

Cette même Convention, aux articles 3.1.d et 4.1, prévoit une définition de la personne et du résident aux fins de l'application de la Convention :

« Article 3. Définitions générales

1. Au sens de la présente Convention, à moins que le contexte n'exige une interprétation différente :

d) le terme « personne » comprend les personnes physiques, les sociétés et tous autres groupements de personnes ;

[...]

Article 4. Résident

1. Au sens de la présente Convention, l'expression « résident d'un État contractant » désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet État, est assujettie à l'impôt dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou de tout autre critère de nature analogue, et s'applique aussi bien à cet État qu'à toutes ses subdivisions politiques ou collectivités locales.

[...] »

Il ressort des informations fournies que le consultant est résident fiscal en Andorre et qu'il a perçu, au cours de l'année 2025, des revenus provenant de la location de biens immeubles situés aux Pays-Bas. Par conséquent, dans le cas exposé, sont applicables les dispositions établies dans la Convention entre la Principauté d'Andorre et le Royaume des Pays-Bas en vue d'éliminer la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales.

Cette même Convention, à l'article 6, fait une mention spécifique du pouvoir d'imposition sur les revenus provenant de biens immeubles ; l'article en question dispose ce qui suit :

« Article 6. Revenus immobiliers

1. Les revenus qu'un résident d'un État contractant tire de biens immeubles (y compris les revenus des exploitations agricoles ou forestières) situés dans l'autre État contractant peuvent être imposés dans cet autre État.

2. L'expression « biens immeubles » a le sens que lui attribue le droit de l'État contractant où les biens considérés sont situés. L'expression comprend en tous cas les accessoires des biens immeubles, le cheptel et l'équipement utilisés dans les exploitations agricoles et forestières, les droits auxquels s'appliquent les dispositions du droit privé concernant la propriété foncière, l'usufruit des biens immeubles et les droits à des paiements fixes ou variables pour l'exploitation ou la concession de l'exploitation de gisements minéraux, sources et autres ressources naturelles ; les navires et les aéronefs ne sont pas considérés comme des biens immeubles.

3. Les dispositions du paragraphe 1 s'appliquent aux revenus provenant de l'exploitation directe, du loyer ou de l'exploitation sous toute autre forme des biens immeubles.

4. Les dispositions des paragraphes 1 et 3 s'appliquent également aux revenus provenant des biens immeubles d'une entreprise. »

En conséquence, le revenu perçu par le consultant provenant de la location de biens immeubles situés aux Pays-Bas peut être imposable dans ce pays en vertu de sa réglementation fiscale. Toutefois, l'imposition n'est pas exclusive à l'État de la source ; il s'agit d'une imposition partagée avec l'État de résidence, avec des mécanismes pour éviter la double imposition qui seront mentionnés ci-après.

Par ailleurs, la Convention prévoit également un mécanisme spécifique pour éviter la double imposition, applicable lorsque le revenu perçu par le contribuable peut être imposable dans les deux États ; cette méthode est prévue à l'article 22.7 :

« Article 22. Méthodes pour éliminer la double imposition

[...]

7. Conformément à la législation d'Andorre relative à l'élimination de la double imposition, qui n'affectera pas le principe général, la double imposition est éliminée de la manière suivante :

a) Lorsqu'un résident d'Andorre perçoit des produits ou possède de la fortune qui, conformément aux dispositions de la présente Convention, peuvent être imposables aux Pays-Bas, Andorre accorde, en déduction de l'impôt de ce résident, un montant égal à l'impôt payé aux Pays-Bas. Toutefois, ladite déduction ne peut excéder la fraction de l'impôt andorran, calculé avant la déduction, correspondant auxdits éléments de produits obtenus aux Pays-Bas.

b) Lorsqu'un résident d'Andorre perçoit des produits ou possède de la fortune qui, conformément aux dispositions de la présente Convention, sont exempts d'imposition en Andorre, Andorre peut, pour calculer le montant de l'impôt sur le reste des produits ou de la fortune de ce résident, tenir compte des produits ou de la fortune exemptés. »

Par conséquent, si le revenu était soumis à imposition aux Pays-Bas, le consultant éviterait la double imposition au moyen de la déduction de l'impôt payé dans l'État de la source, dans la limite de l'impôt qu'il lui incomberait de payer en Andorre.

ii. Application de la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

D'autre part, en ce qui concerne la réglementation interne, la Loi 5/2014, du 24 avril, de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, s'agissant de la qualité de contribuable de l'impôt et de résident fiscal en Andorre, dispose ce qui suit aux articles 7.1 et 8 :

« Article 7. Contribuables

1. Sont contribuables de l'impôt les personnes physiques qui ont leur résidence fiscale sur le territoire andorran.

[...]

Article 8. Résidence fiscale et domicile fiscal

1. Sont considérées comme « résidents fiscaux sur le territoire andorran » les personnes physiques qui remplissent l'une quelconque des conditions suivantes :

a) Séjourner plus de 183 jours, au cours de l'année civile, sur le territoire andorran. Pour déterminer cette période sur le territoire andorran, les absences sporadiques sont prises en compte, sauf si le contribuable justifie de sa résidence fiscale dans un autre pays.

b) Avoir sur le territoire andorran le centre principal ou la base de ses activités ou de ses intérêts économiques, de manière directe ou indirecte.

2. Il est présumé, sauf preuve contraire, que le contribuable a sa résidence fiscale sur le territoire andorran lorsque, conformément aux critères du paragraphe précédent, le conjoint non séparé légalement et les enfants mineurs sont résidents fiscaux sur le territoire andorran.

3. Ne sont pas considérés comme « résidents fiscaux sur le territoire andorran » les travailleurs qui se déplacent quotidiennement vers la Principauté depuis l'Espagne ou la France et qui ont été engagés par des entreprises résidentes fiscales sur le territoire andorran ou par des établissements stables de sociétés étrangères sur le territoire andorran. 4. Les personnes de nationalité andorrane, ainsi que le conjoint non séparé légalement et les enfants mineurs, qui ont leur résidence habituelle à l'étranger en raison de leur qualité de membres de missions diplomatiques ou de représentations auprès d'organismes internationaux sont considérés comme « résidents fiscaux sur le territoire andorran ».

5. Le domicile fiscal des contribuables résidents fiscaux sur le territoire andorran est celui qui résulte de l'application des règles prévues à cet effet par la réglementation régissant les bases de l'ordre juridique fiscal. »

La Loi de l'impôt elle-même, à l'article 4, définit la constitution du fait générateur de l'impôt :

« Article 4. Fait générateur

1. Constitue le fait générateur l'obtention de revenu, quelle qu'en soit la source ou l'origine, par le contribuable, indépendamment du lieu où il a été produit et quelle que soit la résidence du payeur.

2. Le revenu du contribuable se compose :

a) Des revenus du travail.

b) Des revenus provenant de l'exercice d'activités économiques.

c) Des revenus fonciers.

d) Des revenus de capitaux mobiliers.

e) Des plus-values et des moins-values.

f) Des imputations de revenu en régime de transparence fiscale. »

Conformément à ces dispositions, si les circonstances sont réunies pour que le consultant ait la qualité de résident fiscal en Andorre, il sera contribuable de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et, par conséquent, tous les revenus qu'il obtient au cours de la période d'imposition seront soumis à l'impôt sur le revenu des personnes physiques, y compris les revenus provenant des baux (locations) de biens immeubles situés aux Pays-Bas.

Par ailleurs, en ce qui concerne la qualification du revenu provenant du bail (location) des biens immeubles, dès lors que ces biens ne sont pas affectés à une activité économique, ils seront considérés comme des revenus fonciers, ainsi qu'il ressort de l'article 20 :

« Article 20. Revenus bruts fonciers

Sont considérés comme « revenus bruts provenant de la titularité de biens immeubles » tous ceux qui découlent du bail (location) ou de la constitution ou cession de droits ou de facultés d'usage ou de jouissance sur ces biens, quelle qu'en soit la dénomination ou la nature et sans préjudice des dispositions de l'article 14. »

Pour déterminer le rendement net de cette catégorie de revenus, il convient de tenir compte de l'article 21, qui prévoit quelles dépenses (charges) sont considérées comme déductibles :

« Article 21. Charges déductibles

1. Les revenus nets fonciers sont le résultat de la diminution des revenus bruts du montant des charges déductibles.

2. Les charges déductibles peuvent être quantifiées, au choix du contribuable, selon l'un quelconque des critères suivants :

a) Les charges déductibles peuvent être quantifiées conformément aux règles de détermination du revenu net selon le régime du réel (détermination directe) établi à l'article 16.

b) Les charges déductibles peuvent être quantifiées à 40% du montant des revenus bruts, conformément aux conditions requises et aux conditions établies à l'article 17.

Les contribuables peuvent augmenter de 10% le pourcentage précédent, en ce qui concerne les revenus bruts provenant du bail (location) de logements, à usage de résidence habituelle et permanente, situés dans la Principauté d'Andorre. Toutefois, l'augmentation du pourcentage ne peut s'appliquer qu'aux produits (recettes) provenant de logements pour lesquels est obtenu un loyer inférieur à 9 euros le mètre carré et dont le montant total du loyer ne dépasse pas 1.250 euros mensuels.

Si le contribuable choisit de déterminer sa base d'imposition selon la méthode de la lettre b), il doit le communiquer au ministère chargé des finances avant la fin de l'année précédant le début de la période d'imposition au cours de laquelle elle doit prendre effet, dans les termes qui sont déterminés par voie réglementaire. Cette option lie le contribuable pendant un délai minimal de trois ans. »

Par conséquent, les charges déductibles seront quantifiées selon la méthode du régime du réel (détermination directe) ou la méthode du régime forfaitaire (détermination objective) si le consultant a exercé l'option. Le rendement net foncier obtenu sera intégré dans la base d'imposition générale.

En ce qui concerne l'élimination de la double imposition internationale, la Loi de l'impôt elle-même, à l'article 48, dispose ce qui suit :

« Article 48. Déduction pour éliminer la double imposition internationale

1. Lorsque sont intégrés dans la base d'imposition du contribuable des revenus ou des plus-values obtenus et imposés à l'étranger, est déduit de l'impôt brut (quota de tributació) le moindre des deux montants suivants :

a) Le montant effectivement acquitté à l'étranger au titre d'un impôt de caractéristiques similaires au présent impôt ou à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux auquel le contribuable a été soumis sur ces revenus ou plus-values. Aux fins d'établir cette similitude substantielle, il est tenu compte des caractéristiques essentielles de l'impôt étranger, ainsi que du fait que la finalité principale de cet impôt réside dans l'imposition du revenu obtenu par le contribuable. En particulier, l'impôt étranger est considéré comme présentant des caractéristiques similaires à l'impôt sur le revenu des personnes physiques ou à l'impôt sur le revenu des non-résidents fiscaux de la Principauté d'Andorre lorsqu'il est couvert par une convention de double imposition applicable. Si une convention tendant à éviter les doubles impositions est applicable, la déduction ne peut excéder l'impôt dû selon la convention. Ne sont pas déduits les impôts non payés en vertu d'une exonération, d'un abattement (bonification) ou de tout autre incitation fiscale accordée à l'étranger, sauf disposition contraire d'une convention tendant à éviter les doubles impositions applicable.

b) Le montant de l'impôt brut (quota de tributació) qu'il faudrait payer dans la Principauté d'Andorre pour lesdits revenus s'ils avaient été obtenus sur le territoire andorran. Aux fins du calcul de ce montant, la base d'imposition correspondant au revenu étranger est déterminée conformément à la réglementation du présent impôt, et seules sont imputables à cette base d'imposition les dépenses (charges) spécifiquement liées à la production dudit revenu.

2. Le montant de l'impôt acquitté à l'étranger est inclus dans le revenu conformément aux dispositions du paragraphe précédent et fait également partie de la base d'imposition, même s'il n'est pas entièrement déductible.

3. Lorsque le contribuable a obtenu au cours de la période d'imposition plusieurs revenus de l'étranger, la déduction est calculée en regroupant les revenus qui, ayant été soumis à imposition à l'étranger, proviennent d'un même pays.

Toutefois, les revenus provenant d'établissements stables sont comptabilisés séparément pour chaque établissement stable. 4. Les montants non déduits en raison de l'insuffisance de l'impôt brut (quota de tributació) peuvent être déduits au cours des trois périodes d'imposition qui se terminent ultérieurement. À cet effet, le contribuable doit justifier l'origine et le montant de la déduction qu'il entend effectuer par la présentation des pièces justificatives appropriées, quelle que soit la période au cours de laquelle le droit à déduction est né.»

Dans le cas où ce revenu est soumis à imposition aux Pays-Bas, l'élimination de la double imposition internationale sera applicable ; le consultant éviterait la double imposition par la déduction de l'impôt payé à l'État de la source, dans la limite de l'impôt qu'il lui incomberait de payer en Andorre.