Rescrit fiscal relatif à l'imposition des assurances de la branche vie souscrites auprès d'entités non établies en Andorre.

Rescrit fiscal relatif à l'imposition des assurances de la branche vie souscrites auprès d'entités non établies en Andorre.

Fait générateur

Contribuables

ISI - Impôt indirect sur la prestation de services d'assurance

Numéro du rescrit fiscal :

CV0235-2022

Date d'émission :

09/03/2022

Réglementation :

Loi de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance,du14-5-2002

Consultation

ANTÉCÉDENTS

Il est indiqué qu'au moment de la présentation de la présente demande de rescrit fiscal, aucune procédure ni aucun recours administratif relatif au régime, à la classification ou à la qualification fiscale correspondant à la question soulevée dans la demande de rescrit fiscal n'est en cours d'instruction.

RESCRIT FISCAL

RÉGLEMENTATION APPLICABLE

- Loi de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance du 14 mai 2002, en relation avec la Loi du 11 mai 1989 régissant l'activité des compagnies d'assurances dans la Principauté et la Loi 12/2017, du 22 juin, relative à l'organisation et à la supervision des assurances et des réassurances de la Principauté d'Andorre.

- Règlement de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance du 3 juillet 2002.

ANTÉCÉDENTS

La société consultante est une société étrangère exerçant dans le secteur des assurances.

Elle a été sollicitée par des résidents de la Principauté d'Andorre afin que ceux-ci acquièrent des assurances de la branche vie. Cette société ne dispose d'aucune délégation permanente ouverte dans la Principauté d'Andorre et n'est pas une compagnie d'assurance autorisée à exercer en Andorre, raison pour laquelle la formalisation du contrat serait réalisée hors de la Principauté d'Andorre, compte tenu du fait que les preneurs sont des résidents habituels de la Principauté d'Andorre.

Auparavant, la Loi du 11 mai 1989 régissant l'activité des compagnies d'assurances dans la Principauté ne prévoyait pas expressément la possibilité qu'un particulier résidant dans la Principauté d'Andorre puisse acquérir une assurance de la branche vie auprès d'une compagnie non autorisée à exercer en Andorre.

La nouvelle Loi 12/2017, du 22 juin, relative à l'organisation et à la supervision des assurances et des réassurances de la Principauté d'Andorre, prévoit cette possibilité ; plus précisément, la Disposition additionnelle cinquième, paragraphe premier, dispose littéralement que « Toutes les assurances des branches autres que la vie pour lesquelles la Principauté d'Andorre est l'État de localisation du risque ou l'État de l'engagement doivent nécessairement être souscrites auprès d'entités d'assurance autorisées à exercer leur activité dans la Principauté d'Andorre ».

De même, la nouvelle Loi 12/2017, en ses articles 6.30 et 6.31, définit l'État de localisation du risque et l'État de l'engagement comme le lieu de résidence habituelle du preneur, dès lors qu'il s'agit d'assurances de la branche vie.

En ce sens, il ne fait aucun doute qu'un résident andorran peut souscrire auprès d'une entreprise étrangère, telle que la société consultante, une assurance de la branche vie, bien que, conformément aux définitions précédentes, il faille considérer que l'État de localisation du risque et l'État de l'engagement se trouvent en Andorre.

Parallèlement, la Loi de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance date du 14 mai 2002, c'est-à-dire qu'elle a été élaborée à la lumière de la réalité existant à ce moment-là, alors qu'était en vigueur la Loi du 11 mai 1989 régissant l'activité des compagnies d'assurances dans la Principauté, laquelle ne prévoyait pas l'exception qu'ils ont mentionnée.

La Loi de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance en date du 14 mai 2002 prévoit, en son article 9, un taux d'imposition de 4 pour 100 sur la prestation des services d'assurance, parmi lesquels la prestation des services d'assurance de la branche vie (articles 3 et 4).

En ce qui concerne le champ d'application territorial, cet impôt est appliqué lorsque ces prestations de services sont réalisées sur le territoire andorran (article 2). De même, l'article 7 dispose que sont réputées réalisées sur le territoire andorran toutes les prestations de services qui réunissent une ou l'une quelconque des conditions suivantes :

a) Que la localisation du risque ou de l'engagement se situe sur le territoire andorran.

b) Qu'il s'agisse de contrats ou qu'elles soient formalisées sur le territoire andorran.

Cette rédaction n'apporte aucune précision quant à la situation de l'assureur qui commercialise le produit, en particulier sa localisation

Comme nous le voyons, à la lumière de la nouvelle Loi sur les assurances 12/2017, bien que les contrats d'assurance de la branche vie puissent être formalisés à l'étranger, la localisation du risque ou de l'engagement se situerait sur le territoire andorran, celui-ci étant le lieu de résidence habituelle du preneur, de sorte qu'il semblerait qu'ils relèvent de la Loi de l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance.

D'une part, la Loi de l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance dispose, en son article 6 paragraphe 2, que sont contribuables les assureurs ou compagnies d'assurances définis à l'article 4 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances du 11 mai 1989, faisant donc référence à un article d'une Loi actuellement abrogée, mais en tout état de cause, ce précepte viserait des assureurs autorisés à exercer en Andorre, et non le cas concret d'un assureur étranger tel que celui que nous exposons.

D'autre part, la Loi de l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance dispose, en son article 6 paragraphe 3, que sont contribuables subsidiaires de cet impôt les preneurs d'assurance, dans le cas d'entités d'assurance non andorranes définies à l'article 7 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances du 11 mai 1989 – loi actuellement abrogée –, et le règlement de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance dispose, en son article 2 en relation avec l'article 13, que « Sont contribuables subsidiaires les preneurs d'assurance qui souscrivent des services d'assurance auprès d'entités d'assurance non établies en Andorre dans les cas résultant de l'application de l'article 7 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances du 11 mai 1989. »

L'article 7 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances du 11 mai 1989 n'établissait pas l'exception à l'obligation de souscrire des assurances auprès de compagnies autorisées en Andorre en ce qui concerne la branche vie, exception que, comme nous l'avons exposé, prévoit en revanche la nouvelle Loi 12/2017 en sa Disposition additionnelle cinquième. Mais, comme nous l'avons dit, le contenu de la Loi de 1989 et, par conséquent, de l'article 7 de cette Loi, a été abrogé.

Il semblerait donc que, dans le cas particulier que nous exposons, l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance ne pourrait pas être appliqué, faute de contribuable, puisque toutes les références faites dans la Loi de l'impôt aux contribuables le sont en relation avec des préceptes qui sont actuellement abrogés. Ainsi donc, nous constatons que la Loi de l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance et le Règlement qui la développe font référence aux dispositions d'une Loi de 1989 dont le texte a été entièrement abrogé par la Loi postérieure de 2017, ce qui fait naître un doute quant à l'application dudit impôt en Andorre à la conclusion de contrats d'assurance de la branche vie par un résident andorran avec un assureur étranger non agréé en Andorre lorsque ceux-ci sont conclus à l'étranger.

Cependant, il convient de souligner que si, finalement, ces opérations se trouvaient imposées par l'impôt de référence, il n'est pas clair qui serait le contribuable, car les articles 6.2 et 6.3 font référence à des dispositions d'une Loi qui se trouve à ce jour abrogée (la Loi de 1989) ; il n'est pas non plus précisé quelles seraient les formalités par lesquelles un assureur étranger – qui, en principe, sur la base de la Loi de l'impôt et des références qu'elle fait à d'autres lois (aujourd'hui abrogées), ne serait pas contribuable – pourrait gérer l'application et la liquidation de l'impôt dudit impôt, avec quelle périodicité, et comment il devrait obtenir un NRT – le cas échéant – pour effectuer ces démarches. De fait, la Loi de l'impôt indirect sur la prestation des services d'assurance et son Règlement évoquent la figure du contribuable subsidiaire, ce qui semble donc indiquer qu'il existe une inversion du redevable de l'impôt par rapport à la personne qui souscrit le contrat, laquelle, en principe, ne devrait pas être redevable de cet impôt s'agissant d'un particulier, la compagnie d'assurance l'étant.

En dernier lieu, et à titre préalable aux questions faisant l'objet de la présente consultation, qui seront énoncées ci-après, il convient de préciser que, pour calculer quelle part du coût total d'une police d'assurance vie en unités de compte serait imputable à la couverture du risque vie, la police sera évaluée par la société consultante au moyen d'un modèle actuariel reflétant ce que fait l'assureur lorsqu'il évalue l'entreprise selon les directives de Solvabilité II.

L'objet de la consultation s'appliquera aux périodes d'imposition postérieures à la présentation de celle-ci.

QUESTION POSÉE

i) Dans le cas où un résident andorran souscrit une assurance de la branche vie auprès d'un assureur établi à l'étranger et non agréé pour exercer en Andorre, et lorsque, bien que ce contrat d'assurance soit conclu hors du territoire andorran, l'État de l'engagement et l'État de localisation du risque se trouvent au lieu de résidence habituelle du preneur (Andorre, conformément aux définitions de la Loi 12/2017), cette opération est-elle soumise à l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance ?

ii) Dans l'affirmative, qui serait le contribuable de l'impôt ? À supposer qu'il s'agisse de l'assureur étranger, serait-il légalement permis qu'une autre entité, telle que les avocats andorrans du preneur, paie l'impôt, ou celui-ci doit-il être payé directement par la compagnie d'assurance ?

iii) Dans le cas où le contribuable de l'impôt serait l'assureur étranger non agréé en Andorre, quelles démarches administratives l'assureur étranger devrait-il accomplir pour satisfaire aux obligations découlant dudit impôt (obtention d'un enregistrement, gestion, liquidation de l'impôt...) ?

Réponse

En ce qui concerne votre question, nous vous informons en premier lieu que la présente réponse se limite exclusivement au domaine fiscal, plus précisément à l'application de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance, sans apprécier les obligations, les conditions requises et autres formalités pouvant découler de l'application de la Loi 12/2017, du 22 juin, d'organisation et de supervision des assurances et des réassurances de la Principauté d'Andorre.

S'agissant de la question relative à la possibilité que l'entité non résidente en Andorre devienne contribuable de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance, il convient de déterminer si, selon le type de service que fournit la consultante et le lieu où ce service est réputé effectué, le fait générateur de l'impôt se produit ou non. À cet égard, les articles 3, 4 et 7 de la Loi de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance, du 14-5-2002, disposent ce qui suit :

« Article 3. Fait générateur

1. Sont soumises à l'impôt les prestations de services d'assurance définies à l'article suivant, qui ont pour objet la couverture de risques de toute nature.

[…]

Article 4. Notion de services d'assurance

1.On entend par services d'assurance les opérations d'assurance et les opérations de réassurance.

2.Constituent des opérations d'assurance celles d'assurance directe sur la vie et celles d'assurance directe autres que sur la vie.

3.Sans que cette énumération ait un caractère limitatif, constituent des opérations d'assurance directe sur la vie les couvertures d'un ou de plusieurs des risques suivants : a) ceux de décès, b) ceux de survie, c) ceux qui englobent conjointement décès et survie, d) les garanties complémentaires d'un ou de plusieurs des risques susmentionnés avec couverture de la maladie et de l'invalidité résultant d'un accident.

[…]

Article 7. Lieu de réalisation des prestations de services

Aux fins de la présente Loi, sont réputées réalisées sur le territoire andorran toutes les prestations de services qui remplissent l'une quelconque des conditions suivantes :

a) Que la localisation du risque ou de l'engagement se situe sur le territoire andorran.

b) Qu'elles soient contractées ou conclues sur le territoire andorran. »

Selon ce qui ressort des informations fournies, l'entité consultante fournira des services d'assurance vie à des personnes agissant en qualité de preneurs ayant leur résidence habituelle en Andorre ; par conséquent, compte tenu des caractéristiques du service et du fait que le risque est localisé sur le territoire andorran, dans le cas exposé, le fait générateur de l'impôt se produit.

Par ailleurs, la même norme, en ce qui concerne la qualité de contribuable, prévoit ce qui suit à l'article 6 :

« Article 6. Contribuables

1. Sont contribuables de cet impôt les entités d'assurance lorsqu'elles réalisent les opérations imposées par l'impôt.

2. Sont considérées comme entités d'assurance :

a) Les assureurs ou compagnies d'assurance, définis à l'article 4 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurance du 11 mai 1989. b) Les délégués ou délégations de compagnies d'assurance, définies à l'article 5 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurance du 11 mai 1989.

3. Sont contribuables subsidiaires les preneurs d'assurance, dans le cas d'entités d'assurance non andorranes, définis à l'article 7 de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurance du 11 mai 1989. » Ce précepte mentionne une norme actuellement abrogée. Concrètement, la Loi 12/2017, du 22 juin, d'organisation et de supervision des assurances et des réassurances de la Principauté d'Andorre mentionne expressément l'abrogation de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances, du 11 mai 1989, à l'exception des articles 3 et 6, ainsi que l'abrogation de la Loi 12/2015, du 16 juillet, portant modification de la Loi régissant l'activité des compagnies d'assurances, du 11 mai 1989. Par conséquent, dans le cas exposé, les dispositions prévues par la norme abrogatoire sont applicables, c'est-à-dire les dispositions établies par la Loi 12/2017, du 22 juin, d'organisation et de supervision des assurances et des réassurances de la Principauté d'Andorre. Dès lors, pour autant que, dans le cas exposé, les circonstances prévues quant au champ d'application subjectif et objectif soient réunies pour que l'entité consultante et son activité soient soumises à la Loi 12/2017, du 22 juin, la consultante sera contribuable de l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance.

En ce qui concerne les obligations fiscales formelles, elles sont prévues par le Décret législatif du 7-2-2018 portant publication du texte consolidé de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal, et développées dans le Règlement d'application des impôts et taxes. Ce Règlement, en son article 3, prévoit quelles personnes ou entités doivent faire partie du Recensement des contribuables :

« Article 3. Constitution du Recensement des contribuables

1. Le Recensement des contribuables est constitué de l'ensemble des personnes ou entités qui doivent disposer d'un numéro de registre fiscal pour leurs relations de nature fiscale ou ayant une incidence fiscale, conformément aux dispositions du présent Règlement.

2. Le Registre des entrepreneurs et professionnels est constitué des personnes ou entités qui exercent ou ont exercé sur le territoire andorran des activités entrepreneuriales ou professionnelles, c'est-à-dire les activités économiques dont l'exercice confère la qualité d'entrepreneur ou professionnel. [...] »

Le même Règlement, en son article 17, établit qui doit demander le numéro de registre fiscal et à quel moment cette demande doit être effectuée :

« Article 17. Demande du numéro de registre fiscal des personnes morales et des entités dépourvues de personnalité juridique

1. Les personnes morales ou entités dépourvues de personnalité juridique qui sont titulaires de relations de nature fiscale ou ayant une incidence fiscale doivent demander l'attribution d'un numéro de registre fiscal.

À défaut de demande de leur part, l'Administration fiscale peut procéder d'office à leur immatriculation au Recensement des contribuables et leur attribuer le numéro de registre fiscal correspondant.

2. Lorsqu'il s'agit de personnes morales ou d'entités dépourvues de personnalité juridique qui exercent des activités entrepreneuriales ou professionnelles, elles doivent demander leur numéro de registre fiscal avant d'effectuer toute livraison, prestation ou acquisition de biens ou de services, tout encaissement ou tout paiement, ou tout recrutement de personnel salarié, effectués dans l'exercice de leur activité. En tout état de cause, la demande doit être formulée dans le mois suivant la date de leur constitution ou de leur établissement sur le territoire andorran.

3. La demande doit être effectuée au moyen du dépôt de la déclaration d'immatriculation au recensement correspondante. »

Étant donné que l'entité consultante exercera une activité économique sur le territoire andorran ayant une incidence fiscale, elle devra faire partie du registre des entrepreneurs et professionnels et, par conséquent, demander son numéro de registre fiscal avant d'effectuer toute prestation de service.

Quant à la possibilité qu'une tierce personne agisse en représentation de l'entité consultante, le Décret législatif du 7-2-2018 portant publication du texte consolidé de la Loi 21/2014, du 16 octobre, relative aux bases de l'ordre juridique fiscal, en son article 38.9, dispose ce qui suit :

« Article 38. Capacité d'agir et représentation

[...]

9. Aux fins de leurs relations avec l'Administration fiscale, les contribuables qui ne résident pas dans la Principauté d'Andorre doivent désigner un représentant, personne physique ou morale, résidant sur le territoire andorran lorsqu'ils opèrent en Andorre par l'intermédiaire d'un établissement stable, ou lorsque la réglementation fiscale le prévoit expressément. Cette désignation doit être communiquée à l'Administration fiscale dans les conditions fixées par la réglementation de l'impôt concerné. La nomination d'un représentant ne dispense pas le contribuable non résident de l'obligation d'obtenir un NRT, sauf disposition contraire de la loi propre à chaque impôt.

[…] »

Étant donné que la réglementation régissant l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance ne prévoit ni l'obligation ni la possibilité d'agir par l'intermédiaire d'un représentant fiscal, c'est la consultante elle-même, agissant par l'intermédiaire de son représentant légal, qui doit s'acquitter des obligations fiscales formelles et matérielles.

Comme indiqué au premier alinéa, la présente réponse porte uniquement sur l'impôt indirect sur la prestation de services d'assurance, sans examiner d'autres obligations liées à l'imposition directe.