Rescrit fiscal relatif aux obligations fiscales découlant d'une fusion par absorption et aux conditions requises de forme pour appliquer certaines déductions.

Rescrit fiscal relatif aux obligations fiscales découlant d'une fusion par absorption et aux conditions requises de forme pour appliquer certaines déductions.

Déclaration

IS - Impôt sur les sociétés

Numéro de rescrit :

CV0221-2021

Date d'émission :

26/10/2021

Réglementation :

· Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect

· Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés

Demande

ANTÉCÉDENTS

La société A, représentée par M. X, agissant en son nom, comparaît et

EXPOSE :

Que, conformément aux dispositions de l'article 65 de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal relatives aux demandes de rescrit fiscal écrites, ainsi qu'à l'article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes qui régit l'ouverture de la procédure de réponse aux demandes de rescrit fiscal écrites, ma mandante entend solliciter auprès du présent organisme l'ouverture d'une procédure de demande de rescrit fiscal écrite.

Que, en application dudit article 25 du Règlement d'application des impôts et taxes, ma mandante déclare qu'au moment du dépôt du présent écrit, aucune procédure ni aucun recours administratif n'est en cours concernant le régime, la classification ou la qualification fiscale applicable soulevée dans la présente demande.

Que, ces déclarations étant faites, l'objet de la demande est exposé ci-après :

Antécédents.

Que, en date du 1er juin 2021, une fusion par absorption a eu lieu entre la société B et la société C, la société B ayant absorbé la société C.

Que, à la suite de la fusion, l'entreprise absorbante (société B) change de dénomination sociale et prend le nom de société A, en conservant son numéro de registre fiscal ainsi que les autres données fiscales et commerciales.

QUESTION POSÉE

Que, en relation avec cette opération commerciale, ma mandante entend présenter une demande de rescrit fiscal concernant les aspects fiscaux suivants :

1.- Conséquences du retard de l'inscription de la société absorbante au Registre des sociétés.

Bien que la fusion ait pris effet au cours du mois de juin 2021, la nouvelle entreprise issue de cette opération n'a obtenu le Registre des sociétés qu'à la fin juillet 2021. Sans ce numéro de registre, il n'a pas été possible d'effectuer le changement de nom de la société auprès des fournisseurs ou des banques, ni dans le domaine de l'Administration, tels qu'Andorra Telecom ou FEDA, ni auprès de la Douane andorrane elle-même (bien que le numéro de registre fiscal ait été conservé).

Face à cette situation, au cours des mois de juin et juillet, ma mandante a continué de recevoir des factures au nom des deux sociétés et d'effectuer des importations (mais toujours avec le même numéro de registre fiscal).

La question posée consiste à déterminer s'il existe un quelconque obstacle à intégrer dans la comptabilité de la société A (absorbante) l'ensemble de ces factures et opérations, même si le nom du destinataire de certaines d'entre elles est erroné (sous l'ancienne dénomination société B), et à considérer qu'il n'y aurait aucun obstacle pour la société absorbante à considérer l'ensemble de ces factures et opérations comme des charges déductibles à toutes fins fiscales pour la nouvelle société absorbante (tant en matière d'imposition directe qu'indirecte).

2.- Imposition de l'impôt général indirect.

En ce qui concerne la liquidation de l'impôt du 2e trimestre 2021 de l'impôt général indirect, ma mandante souhaiterait poser les questions suivantes :

- Les déclarations-liquidations des deux sociétés faisant l'objet de la fusion doivent-elles être présentées séparément jusqu'à la date de la fusion (31 mai 2021), et une autre déclaration-liquidation unique doit-elle être présentée du 1er juin au 30 juin pour la nouvelle société issue de la fusion ?

- au contraire, une déclaration-liquidation unique devrait-elle être présentée par la société absorbante, incluant toutes les opérations du trimestre des deux sociétés (absorbante et absorbée) ?

3.- Imposition de l'impôt sur les sociétés.

En ce qui concerne la liquidation de l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2021 (qui sera présentée en 2022), ma mandante souhaiterait poser les questions suivantes :

- Une seule déclaration-liquidation devrait-elle être présentée au nom de la société absorbante A, avec le bilan consolidé des 2 anciennes sociétés pour tout l'exercice 2021 ?

- Ou, au contraire, faudrait-il présenter des déclarations pré-fusion (déclarations séparées pour chacune des deux sociétés du 1er janvier au 31 mai 2021) et post-fusion (déclaration unique de la société absorbante du 1er juin au 31 décembre 2021 ? Si tel était le cas, pourriez-vous nous indiquer comment procéder ?

Réponse

RÉPONSE

En ce qui concerne la première question, s'agissant des conditions requises des pièces justificatives qui ouvrent droit à la déduction des dépenses et de l'IGI supporté, le Décret législatif du 7-02-2018 de publication du texte refondu de la Loi 21/2014, du 16 octobre, des bases de l'ordre juridique fiscal, à l'article 77, relatif aux principes généraux de la preuve, dispose ce qui suit :

« Article 77. Principes généraux de la preuve

1. Dans les procédures d'application des impôts et taxes, quiconque fait valoir son droit doit en prouver les faits constitutifs. 2. En matière fiscale, les moyens et les critères d'appréciation de la preuve admis en droit sont applicables. 3. En règle générale, les postes de dépenses ou de montants déductibles doivent être démontrés au moyen d'une facture, sans préjudice des conditions requises matérielles ou formelles supplémentaires prévues par la norme de chaque impôt. 4. En règle générale, le contribuable doit conserver toute la documentation comptable obligatoire pendant la période déterminée par la réglementation commerciale et comptable. Le contribuable doit justifier l'origine et le montant des crédits fiscaux conformément à la documentation qui les a générés et dont la conservation est obligatoire. »

Pour sa part, le Décret du 8-5-2019 modifiant le Règlement régissant les obligations de facturation, à l'article 7, précise les conditions requises des factures complètes. Entre autres conditions requises, cette disposition prévoit que les factures doivent contenir les nom et prénoms, la raison ou la dénomination sociale complète de l'émetteur et du destinataire de l'opération.

Aux fins de l'impôt général indirect, le Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte refondu de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect, concernant les conditions requises de forme de la déduction, à l'article 65, dispose ce qui suit :

« Article 65. Conditions requises de forme de la déduction

1. Seuls peuvent exercer le droit à déduction les entrepreneurs ou les professionnels qui sont en possession de la pièce justificative de leur droit. À cet effet, seuls sont considérés comme pièces justificatives du droit à déduction les documents suivants : a) La facture originale ou le document équivalent qui atteste la répercussion (facturation de l'impôt) des montants de l'impôt découlant d'une livraison de biens ou d'une prestation de services soumise à l'impôt, à condition que cette facture ou ce document équivalent remplisse les conditions requises établies par voie réglementaire. b) En cas d'importations, le document administratif unique ou le document équivalent dûment visé, délivré par la Douane. c) L'acte notarié qui contient tous les éléments d'information exigés par voie réglementaire pour les factures. 2. Les documents précédents qui ne remplissent pas chacune des conditions requises établies par la loi et par voie réglementaire ne justifient pas le droit à déduction, sauf si ces documents font l'objet de la rectification correspondante. De même, le montant du droit à déduction est limité à l'IGI collecté (taxe d'aval) ou acquitté expressément et séparément mentionné dans les documents visés aux lettres a) et b) du paragraphe premier du présent article. Le droit à déduction des montants justifié au moyen d'un document rectificatif ne peut être exercé qu'au cours de la période d'imposition durant laquelle l'employeur ou le professionnel reçoit ce document ou au cours de la suivante, à condition que le délai visé à l'article 68 ne soit pas écoulé, sans préjudice des dispositions du paragraphe deuxième de l'article 68. »

Par ailleurs, le Décret du 2-07-2014 portant approbation du Règlement de l'impôt général indirect, à l'article 37.5, régit le contenu des factures complètes ; parmi d'autres conditions requises, les factures complètes doivent contenir les nom et prénoms, la raison ou la dénomination sociale complète de l'émetteur et du destinataire de l'opération.

Conformément à ces articles, lorsque les factures ou les DUA (documents uniques administratifs) ne remplissent pas les conditions prévues par la réglementation, ces dépenses (charges) ou cet IGI supporté (taxe d'amont) ne sont pas considérés comme déductibles aux fins des impôts correspondants. Dans ces cas, pour l'exercice du droit à déduction, ces documents devraient faire l'objet d'une rectification. Toutefois, dans le cas exposé dans la consultation, les dépenses (charges) et l'IGI supporté (taxe d'amont) répercutés au moyen des factures et des DUA (documents uniques administratifs) portant l'ancienne dénomination sociale de la société consultante sont considérés comme déductibles au titre des impôts correspondants, à condition que ces documents remplissent les autres conditions requises prévues par la réglementation.

Quant à la deuxième question, relative à la liquidation de l'impôt général indirect, tant l'entité absorbée que l'entité absorbante doivent effectuer les liquidations de l'impôt correspondantes dans les périodes prévues à l'article 78 du Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 11/2012, du 21 juin, de l'impôt général indirect. En ce qui concerne l'obligation déclarative de la société absorbée, cette dernière doit effectuer ses autoliquidations jusqu'à la date de sa dissolution, moment où elle cesse d'exercer son activité économique.

En ce qui concerne la troisième question, relative aux obligations qui peuvent naître aux fins de l'impôt sur les sociétés, pour établir les obligations déclaratives de cet impôt, il convient de tenir compte des dispositions du Décret législatif du 5-6-2019 de publication du texte consolidé de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, aux articles 39.2.a et 40, en ce qui concerne la période d'imposition et l'exigibilité de l'impôt :

« Article 39. Période d'imposition [...] 2. En tout état de cause, la période d'imposition doit prendre fin : a) Lorsque l'entité s'éteint, au moment de sa radiation du registre. […]

Article 40. Exigibilité de l'impôt

L'impôt est exigible le dernier jour de la période d'imposition. »

Pour sa part, le Décret du 14-5-2019 portant approbation du Règlement de l'impôt sur les sociétés, modifié par le Décret 207/2021, du 23-6-2021, à l'article 35.1, relatif à la déclaration de l'impôt sur les sociétés, prévoit ce qui suit :

« Article 35. Déclaration, autoliquidation et versement (paiement) de la dette fiscale

1. Les contribuables doivent déposer et signer la déclaration au titre de cet impôt au cours du mois qui suit les six mois postérieurs à la fin de la période d'imposition, au moyen des formulaires, au lieu et selon les modalités établis par le ministère chargé des finances. »

Conformément à ces dispositions, l'entité absorbée est contribuable de l'impôt jusqu'au moment de son extinction. Par conséquent, au cours du mois civil qui suit les six mois postérieurs à la fin de la période d'imposition, elle doit déposer la déclaration de l'impôt correspondant à la période d'imposition qui prend fin au moment de la radiation du registre. En outre, l'entité absorbante dépose une déclaration unique en tenant compte de son exercice économique, indépendamment du fait que la fusion ait eu lieu au cours de ce même exercice.

Quant à la détermination de la base d'imposition de l'impôt sur les sociétés correspondant à la société absorbée et à la société absorbante, la même norme, à l'article 9.3, prévoit ce qui suit :

« Article 9. Notion et détermination de la base d'imposition […] 3. Dans la méthode du régime du réel (détermination directe), la base d'imposition est calculée en corrigeant le résultat comptable, déterminé conformément aux règles prévues par la Loi 30/2007, du 20 décembre, de la comptabilité des entrepreneurs et par le Plan comptable général, par l'application des dispositions établies au chapitre IV de la présente Loi, sans préjudice des dispositions de l'article 26. »

Par conséquent, pour pouvoir déterminer la date d'effet comptable de cette fusion, il convient de prendre en considération les normes comptables internationales (NIC) et les normes internationales d'information financière (NIC et NIIF) applicables au regroupement d'entreprises. De même, pour déterminer la base d'imposition, il convient de tenir compte des règles d'évaluation établies à l'article 15 de la Loi 95/2010, du 29 décembre, de l'impôt sur les sociétés, sauf si cette opération a bénéficié du régime fiscal de réorganisation d'entreprises.