Consulta vinculant en relació amb la consideració d’aportació no dinerària d’altres actius i escissió als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.

ANTECEDENTS

OBJECTE

Consulta tributària vinculant sobre l’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial (Llei 17/2017) en una operació d’escissió parcial d’un immoble entre societats íntegrament participades per la mateixa persona física, i la seva eventual incidència sobre una operació prèvia acollida al mateix règim.

PERÍODE APLICABLE

Any 2026 i següents.

NORMATIVA APLICABLE

- Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.

- Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques.

- Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.

- Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte.

- Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, pel que fa al règim de consultes tributàries vinculants i a la interpretació i aplicació de la normativa tributària.

El Sr. A, amb la condició de contribuent per l’impost sobre la renda de les persones físiques (IRPF) al Principat d’Andorra, actuant en nom propi,

MANIFESTA

Que en el moment de presentar aquest escrit no s’està tramitant un procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària que li correspon, plantejat en la consulta.

i,

EXPOSA

Que, d’acord amb el que disposa l’article 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari i l’article 25 del Reglament de desenvolupament de la mateixa, interessa formular la següent Consulta Tributària, els efectes de la qual serien aplicables en les operacions la naturalesa de les quals s’expressa en l’escrit de consulta, realitzades a partir de l’exercici 2026 i següents:

I. ANTECEDENTS

1. Que el consultant va adquirir, per adjudicació i acceptació d’herència de la seva mare, la Sra. B, un bé immoble. El Sr. A va destinar l’immoble al lloguer, afectant-lo al desenvolupament d’una activitat econòmica.

2. Que, en el marc d’una ampliació de capital formalitzada mitjançant escriptura pública el 2019, el consultant va aportar l’esmentat immoble a la societat C, entitat constituïda mitjançant escriptura pública autoritzada pel notari andorrà. La societat es troba íntegrament participada pel consultant, que n’és soci únic des de la seva constitució.

3. Que l’operació descrita es va estructurar com una aportació no dinerària d’altres actius efectuada per persona física, d’acord amb el que preveu l’article 2.4, lletra b), de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial (d’ara endavant, la “Llei 17/2017”), en la mesura que concorrien els requisits següents:

- El consultant va aportar un element patrimonial afecte al desenvolupament d’una activitat econòmica,

- L’aportació es va realitzar a favor d’una entitat resident al Principat d’Andorra,

- El consultant va rebre, com a contraprestació, valors representatius del capital social de l’entitat beneficiària de l’aportació, la societat C.

4. Que, en relació amb aquesta primera aportació efectuada l’any 2019, el consultant va comunicar l’operació al Departament de Tributs i de Fronteres en el 2019, amb caràcter previ a l’atorgament de l’escriptura pública corresponent, en compliment del que estableix l’article 16 de la Llei 17/2017.

5. Que, el consultant no va renunciar a l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei 17/2017, de manera que:

- Les rendes posades de manifest amb motiu de la transmissió de l’immoble no es van integrar a la base de tributació de l’impost sobre la renda de les persones físiques del consultant, d’acord amb l’article 3.1 de la Llei 17/2017.

- Les participacions rebudes de la societat C es van valorar, a efectes fiscals, pel mateix valor fiscal que tenia l’immoble en el patrimoni del consultant, segons l’article 4.1.

- L’immoble aportat es va registrar fiscalment en la societat C pel mateix valor fiscal i amb la mateixa data d’adquisició que tenia en seu del consultant, d’acord amb l’article 5.1 de la Llei 17/2017.

6. Que, en conseqüència, la plusvàlua latent existent en el moment de l’aportació realitzada l’any 2019 va quedar diferida, en els termes dels articles 3, 4 i 5 de la Llei 17/2017.

7. Que, actualment, el consultant és soci únic de les societats següents:

- Societat C, titular actual de l’immoble aportat l’any 2019, i que desenvolupa una activitat de gestió i explotació del patrimoni propi, que comprèn, entre d’altres, la tinença, adquisició, gestió, administració, explotació i alienació de béns i drets, tant mobles com immobles.

- Societat D, íntegrament participada pel consultant, i que desenvolupa igualment una activitat de gestió i explotació del patrimoni propi.

8. Que l’existència de dues societats patrimonials íntegrament participades pel consultant respon a una primera fase d’ordenació i racionalització dels seu patrimoni, amb la finalitat de separar i especialitzar la gestió dels diferents actius, facilitant-ne una administració més eficient, una millor gestió del risc i una major claredat en el seguiment econòmic i financer de cada línia patrimonial.

9. Que aquesta estructura constitueix el marc previ per a futures decisions empresarials i patrimonials del consultant, incloent-hi eventuals processos de reorganització, transmissió d’actius o altres operacions de racionalització patrimonial, sense que això respongui a una finalitat merament fiscal, sinó a criteris econòmics i organitzatius raonables.

10. Que, en continuïtat amb el procés d’ordenació i estructuració patrimonial descrit als antecedents anteriors, i en el marc de les decisions empresarials i patrimonials previstes pel consultant, es projecta la realització d’una nova operació de reorganització empresarial, en els termes que s’exposen a continuació.

II. OPERACIÓ PROJECTADA

El consultant té la voluntat de dur a terme una operació d’escissió parcial de la societat C, en virtut de la qual:

1. La societat C transferirà a la societat D la branca d’activitat vinculada a l’exportació econòmica de l’immoble, juntament amb els elements patrimonials, tant d’actiu com de passiu, directament associats a aquesta explotació. Tot i tractar-se d’un únic immoble, la seva explotació econòmica presenta una organització diferenciada, amb ingressos recurrents, despeses pròpies i mitjans materials específics, configurant una unitat econòmica autònoma susceptible de funcionar de manera independent.

2. La societat C no quedarà extingida com a conseqüència de l’operació, mantenint la titularitat i el desenvolupament de la resta d’actius i branques d’activitat.

3. Al consultant, en la seva condició de soci únic de la societat C, se li atribuiran, atenent una norma proporcional, valors representatius del capital social de la societat D, en els termes previstos a l’article 2.2, lletra b), de la Llei 17/2017.

En conseqüència, l’operació projectada s’emmarca en el concepte d’escissió parcial previst a l’article 2.2, lletra b), de la Llei 17/2017, en tant que comporta la transmissió d’una branca d’activitat sense extinció de l’entitat escindida.

III. MOTIUS ECONÒMICS DE L’OPERACIÓ

El consultant entén que la nova operació compleix motius econòmics vàlids, en els termes de l’article 15.2 de la Llei 17/2017, per les següents raons:

4. Que l’operació projectada s’emmarca en un procés d’ordenació i reestructuració del patrimoni del consultant, amb la finalitat de dotar-lo d’una estructura més clara i funcional, facilitant la gestió individualitzada dels diferents actius immobiliaris.

5. Que el consultant té descendència i preveu, a mitjà o llarg termini, la transmissió del seu patrimoni als seus fills. En aquest context, la reorganització projectada permet que els béns immobiliaris quedin prèviament estructurats en diferents entitats, de manera que, en el moment de la successió, el patrimoni ja es trobi ordenat, reduint situacions d’indivisió i les dificultats de gestió que se’n podrien derivar.

6. Que aquesta organització prèvia del patrimoni facilita una futura transmissió més ordenada, en permetre que els hereus adquireixin participacions socials clarament delimitades, en lloc de drets indivisos sobre béns immobiliaris, contribuint a una major seguretat jurídica i a una gestió més eficient del patrimoni.

7. Que, en conseqüència, l’operació projectada respon a motius econòmics i patrimonials raonables, sense que la seva realització tingui com a objectiu principal l’obtenció d’un avantatge fiscal.

IV. OBJECTE DE LA CONSULTA

Per tots els motius exposats anteriorment, el consultant pretén acollir l’operació d’escissió parcial projectada al règim fiscal especial previst a la Llei 17/2017, complint l’obligació de comunicació prèvia establerta a l’article 16 i sense renunciar a l’aplicació d’aquest règim.

No obstant això, el consultant planteja el dubte de si la realització d’aquesta nova operació d’escissió parcial, també acollida al règim de la Llei 17/2017 i que recau sobre un immoble que va ser objecte d’una aportació no dinerària l’any 2019, pot tenir alguna incidència sobre el règim fiscal especial aplica a aquella primera operació.

En particular, es planteja si la nova operació pot afectar el manteniment del diferiment de la plusvàlua latent generada amb motiu de l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019 en seu del consultant.

V. INTERPRETACIÓ DEL CONSULTANT

El consultant entén, d’acord amb una lectura sistemàtica de la Llei 17/2017, que:

- La Llei 17/2017 no estableix un període mínim de permanència dels elements aportats en operacions acollides al règim especial, de manera que el manteniment del diferiment no depèn del transcurs del temps, sinó de l’absència d’una transmissió posterior que comporti la realització efectiva de la plusvàlua fora de l’àmbit del règim especial, sense que, en el cas present, es produeixi una sortida de l’element patrimonial del perímetre de control del consultant.

- L’aplicació del règim especial s’analitza en relació amb cada operació de reorganització, sempre que aquesta compleixi els requisits previstos a la Llei.

- La realització d’una nova operació de reorganització empresarial no hauria d’afectar el règim aplicat a una operació anterior, sempre que la nova operació compleixi els requisits legals, respongui a motius econòmics vàlids i respecti les regles de valoració i subrogació fiscal previstes als articles 3, 4 i 5 de la Llei 17/2017.

- En el cas present, la nova operació projectada consisteix en una escissió parcial d’una branca d’activitat, supòsit expressament previst a l’article 2.2, lletra b), de la Llei 17/2017.

- En aquest context, el consultant considera que la nova operació de reorganització no hauria d’afectar el diferiment de la plusvàlua latent derivada de l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019, sense perjudici del criteri que estableix l’Administració tributària.

- En relació amb l’impost general indirecte, el consultant entén que, d’acord amb l’article 12 de la Llei 17/2017, les transmissions d’elements patrimonials que es produeixen en el marc d’una operació de reorganització empresarial acollida a aquest règim no es troben subjectes a l’impost general indirecte. En aquest sentit, considera que l’operació d’escissió parcial projectada, en tant que compleix els requisits legals per acollir-se al règim especial de la Llei 17/2017, no hauria de quedar subjecta a l’impost general indirecte, amb independència que l’element transmès sigui un bé immoble i amb independència que l’operació s’emmarqui en un procés de reorganització successiva.

QÜESTIÓ PLANTEJADA

VI. QÜESTIONS PLANTEJADES

Per tot l’exposat, el consultant sol·licita criteri vinculant de l’Administració tributària en relació amb les qüestions següents:

1. La realització de l’escissió parcial projectada, que s’acollirà al règim especial de reorganització empresarial previst a la Llei 17/2017, pot determinar la pèrdua o inaplicació del règim fiscal especial aplicat a l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019, o bé aquesta nova operació és compatible amb el manteniment del diferiment de la plusvàlua latent derivada d’aquella operació inicial?

2. En cas que es confirmi que la realització de l’escissió parcial projectada no determina la pèrdua ni la inaplicació del règim fiscal especial aplicat a l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019, es confirma que el diferiment de la plusvàlua latent derivada d’aquesta aportació únicament es veuria afectat en el supòsit d’una transmissió onerosa posterior de l’immoble o de les participacions que el representen, fora de l’àmbit del règim especial previst a la Llei 17/2017?

3. En el supòsit que l’operació d’escissió parcial projectada es pugui acollir al règim fiscal especial previst a la Llei 17/2017, es demana confirmar que la societat beneficiària de l’escissió (societat D) s’haurà de subrogar en el valor fiscal i en la data d’adquisició de l’immoble transmès, d’acord amb el que estableixen els articles 5 i 10 de la Llei 17/2017, és a dir, pel mateix valor fiscal que tenia l’immoble en seu de la societat C i, per subrogació, pel valor fiscal originari que tenia en seu del consultant amb motiu de l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019.

4. En el supòsit que l’operació d’escissió parcial projectada es pugui acollir al règim fiscal especial previst a la Llei 17/2017, es demana confirmar que la transmissió dels elements patrimonials efectuada en el marc d’aquesta operació no queda subjecta a l’impost general indirecte, d’acord amb el que disposa l’article 12 de la Llei 17/2017, amb independència que l’operació s’insereixi en un procés de reorganització empresarial iniciat amb anterioritat.

Resposta

Segons la informació facilitada, inicialment es va portar a terme una operació que es va acollir al règim fiscal de reorganització empresarial en virtut de l’article 2.4.b de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, i que va consistir en l’aportació d’un bé immoble afecte al desenvolupament d’una activitat econòmica d’arrendament. Com a conseqüència d’aquesta operació el consultant va rebre en contraprestació valors representatius de la societat C, entitat que està participada íntegrament pel mateix consultant i que és beneficiària d’aquesta operació. A la consulta no s’especifiquen els motius econòmics que justifiquen aquesta primera operació, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats.

Per altra banda, també és manifesta que l’explotació econòmica de l’immoble en seu de la societat C presenta una organització diferenciada, amb ingressos recurrents, despeses pròpies i mitjans materials específics, de manera que configura una unitat econòmica autònoma susceptible de funcionar de manera independent. Actualment, el consultant està valorant portar a terme un escissió de la societat C en favor de la societat D, també participada íntegrament pel mateix consultant, que consisteix en l’aportació del bé immoble que és objecte d’explotació econòmica. En referència amb la possibilitat d’aplicar a aquesta operació el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a l’article 1.1, preveu el següent:

“Article 1. Finalitat i àmbit d’aplicació

1. Aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo, en la forma prevista en la mateixa Llei.”

Així mateix, l’article 2 de la normativa esmentada estableix les definicions de les operacions que es poden acollir al règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. Concretament, en relació amb la consideració d’escissió, aportació no dinerària d’altres actius i branca d’activitat, als apartats 2.b, 4.b i 7 disposa el següent:

“Article 2. Definicions

[...]

2. Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació d’escissió l’operació per la qual:

[...]

b) Una entitat transfereix a una o diverses entitats de nova creació o ja existents, sense quedar extingida, una o diverses branques d’activitat, i manté almenys una branca d’activitat a l’entitat transmissora, mitjançant l’atribució als seus socis, atenent una norma proporcional, de valors representatius del capital social de l’entitat o de les entitats beneficiàries de l’escissió i, si escau, d’una compensació en diners que no superi el 10% del valor nominal o, a falta del valor nominal, d’un valor equivalent al nominal dels valors que es dedueixi de la seva comptabilitat.

[...]

4. Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació d’aportació no dinerària d’altres actius l’operació per la qual:

b) Una persona física aporta una branca d’activitat o un o diversos elements patrimonials afectes al desenvolupament d’una activitat econòmica o accions o participacions en el capital social d’entitats que representin una participació d’almenys el 5% del seu capital social a una entitat resident al Principat d’Andorra, i rep a canvi valors representatius del capital social de l’entitat beneficiària de l’aportació.

[...]

7. Als efectes d’aquesta Llei, tindrà la consideració de branca d’activitat el conjunt d’elements d’actiu i passiu d’una divisió d’una entitat que constitueixen, des del punt de vista de l’organització, una explotació autònoma, és a dir, un conjunt capaç de funcionar pels seus propis mitjans.”

Segons la informació facilitada, la societat C aportarà a la societat andorrana D l’immoble afecte a l’activitat d’arrendament, amb lliurament del contravalor en participacions socials. Per tant, si els elements que són objecte de transmissió per la societat C a la societat D són un conjunt patrimonial amb capacitat de funcionar pels seus propis mitjans i constituir una explotació autònoma, amb una comptabilitat diferenciada, mitjans materials i humans específics i un organigrama funcional determinat, sempre que es donin aquestes característiques i es mantinguin en seu de l’adquirent, l’operació mencionada tindrà la consideració d’escissió a l’efecte d’aquest règim. No obstant això, en el cas en qüestió no es disposa d’informació suficient per determinar l’acompliment d’aquests requisits.

Règim fiscal aplicable a la persona adquirent i transmitent

La mateixa Llei preveu específicament el règim fiscal aplicable a les persones transmitents i a les persones adquirents.

En relació amb el règim de la persona transmitent, els articles 3 i 4 preveuen el següent:

“Article 3. Règim de les rendes derivades de la transmissió

1. No s’han d’integrar a la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals les rendes que es posin de manifest com a conseqüència de les transmissions d’elements patrimonials derivades de les operacions referides als apartats 1, 2, 3, 4 i 6 de l’article 2 quan l’adquirent sigui una persona física resident fiscal a Andorra o una entitat resident fiscal a Andorra o si l’adquirent és una persona física no resident o una entitat no resident, sempre que els elements patrimonials transmesos restin afectes a un establiment permanent a Andorra de la persona física no resident o de l’entitat no resident, o que els elements patrimonials transmesos consisteixin en accions o participacions en el capital social d’una entitat amb residència fiscal a Andorra. [...]

3. Les rendes derivades de les operacions referides als apartats 1, 2, 3 i 4 de l’article 2 s’han d’excloure de la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, fins i tot en els casos en què l’entitat adquirent gaudeixi de l’aplicació d’un tipus de gravamen o d’un règim fiscal especial.

En aquests casos, la transmissió dels elements patrimonials existents en el moment de l’operació, efectuada amb posterioritat per l’entitat adquirent, suposarà que la renda no integrada a la base de tributació del transmitent per aplicació del primer paràgraf de l’apartat 1 anterior sigui gravada en l’impost sobre societats o en l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals corresponent a l’entitat adquirent en el moment de la transmissió posterior, aplicant el tipus de gravamen general previst per l’article 41 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats. L’import de la renda que resulti gravada en aquests termes tindrà com a límit màxim l’import de la renda fiscal total derivada de la transmissió posterior per part de l’adquirent dels elements adquirits com a conseqüència de l’operació.

Article 4. Valoració fiscal de les accions o participacions rebudes en contraprestació de l’aportació

1. Les accions o participacions rebudes per la persona física o l’entitat transmitent com a conseqüència de les operacions definides als apartats 3 i 4 de l’article 2 es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, l’impost sobre la renda de les persones físiques o l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, pel mateix valor fiscal que tenien al seu patrimoni la branca o les branques d’activitat o els altres elements patrimonials aportats, excepte que s’exerceixi l’opció de renúncia prevista a l’apartat 2 de l’article 3.

2. La transmissió de les accions o participacions rebudes que es dugui a terme posteriorment suposarà que la renda no integrada a la base de tributació de la persona física o entitat transmitent per aplicació del primer paràgraf de l’apartat 1 de l’article 3 sigui gravada en el seu impost sobre societats, impost sobre la renda de les persones físiques o impost sobre la renda dels no-residents fiscals, aplicant el tipus de gravamen i el règim fiscal que haguessin estat aplicables als elements transmesos a la data de l’operació. L’import de la renda que resulti gravada en aquests termes tindrà com a límit màxim l’import de la renda fiscal total derivada de la transmissió posterior de les accions o participacions rebudes com a conseqüència de l’operació.”

Pel que fa al règim de les persones que actuen com a adquirents, l’article 5 estableix el següent:

“Article 5. Valoració fiscal dels elements patrimonials adquirits

1. Els elements patrimonials rebuts com a conseqüència de les transmissions derivades d’operacions en les quals el règim previst a l’apartat 1 de l’article 3 hagi estat aplicable es valoraran, a efectes de l’impost sobre societats, l’impost sobre la renda de les persones físiques o l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, pel mateix valor fiscal que tenien en seu del transmitent abans de realitzar-se l’operació. Els elements patrimonials adquirits conservaran la data d’adquisició que tenien en seu del transmitent.

2. Les regles de valoració descrites a l’apartat anterior no seran aplicables en cas que el transmitent hagi exercit l’opció de renúncia prevista a l’apartat 2 de

l’article 3.”

En el cas que es compleixin els requisits mencionats, la societat C no ha d’integrar a la base de tributació de l’impost sobre societats la renda derivada d’aquesta transmissió, i els elements patrimonials adquirits per la societat D conservaran el mateix valor fiscal que tenien en seu de la societat C, abans de realitzar-se l’operació. No obstant això, com que aquesta operació ve precedida d’una altra operació acollida al règim de reorganització, la valoració fiscal dels elements adquirits per la societat D s’haurà de determinar considerant el valor fiscal que tenia aquest bé immoble en seu de la persona física que va efectuar l’aportació no dinerària l’any 2019.

Règim fiscal aplicable al soci

Quant a la fiscalitat del soci que participa en la societat escindida i a qui s’atribuiran valors representatius del capital social de la societat D, beneficiària de l’escissió, els articles 6 i 7 de la mateixa Llei estableixen el següent:

“Article 6. Règim fiscal de l’atribució d’accions o participacions als socis en les operacions de fusió i escissió

En les operacions de fusió i escissió, no s’han d’integrar en la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals les rendes que es posin de manifest com a conseqüència de l’atribució als socis de l’entitat transmitent de valors representatius del capital social de l’entitat adquirent, sempre que els socis siguin residents fiscals al Principat d’Andorra o, en cas de ser no-residents, que les accions o participacions rebudes siguin representatives de la participació en el capital social d’una entitat que tingui la seva residència fiscal en territori andorrà.

Article 7. Valoració fiscal de les accions o participacions rebudes pels socis en les operacions de fusió i escissió

1. Les accions o participacions rebudes pels socis com a conseqüència de les operacions de fusió o escissió es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, l’impost sobre la renda de les persones físiques o l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, pel valor fiscal que tenien les accions o participacions entregades abans de l’operació. Les accions o participacions rebudes conserven la data d’adquisició de les entregades.”

D’acord amb aquest precepte, el soci no haurà d’imputar-se la renda derivada de l’atribució dels nous valors de representació de la societat D, i les accions o participacions rebudes conservaran el valor i la data d’adquisició de les entregades. Com que aquesta operació ve precedida d’una altra operació acollida al règim de reorganització, la valoració fiscal d’aquestes accions o particions equivaldrà al valor que tenia el bé immoble en seu de la persona física abans de l’aportació no dinerària efectuada l’any 2019.

Motius econòmics vàlids

D’altra banda, per a l’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, s’ha de tenir en compte el que estableix la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, a l’article 15:

“Article 15. Aplicació del règim

1. El règim fiscal previst en aquesta Llei serà aplicable a les operacions que compleixin les definicions previstes a l’article 2, excepte que expressament s’opti per la renúncia a l’aplicació mitjançant la comunicació a què es refereix l’article 16.

2. No obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal.

Les actuacions de comprovació de l’Administració tributària que determinin la inaplicació total o parcial del règim fiscal previst en aquesta Llei per aplicació de les disposicions del paràgraf anterior eliminaran exclusivament els efectes de l’avantatge fiscal assolit indegudament, sense perjudici de la liquidació dels interessos moratoris que siguin procedents i de l’aplicació del règim sancionador corresponent, si escau.”

D’aquest precepte se’n desprèn que la finalitat del règim de reestructuració empresarial és procurar que la fiscalitat no suposi un impediment per executar les operacions de reorganització; així mateix, aquesta normativa pretén evitar també que el règim fiscal que s’hi preveu generi un incentiu per a reestructuracions que no tenen una justificació sòlida des de l’òptica econòmica o de negoci, sinó que estan basades en raons purament fiscals. Amb referència a aquesta consideració, a la consulta no es defineixen els motius econòmics que justifiquen els fons econòmics de l’operació efectuada l’any 2019, en què el consultant va aportar un bé immoble afecte a l’activitat d’arrendament. Així mateix, sobre la segona operació, el consultant manifesta que la societat C transmetrà una branca d’activitat a la societat D però no s’especifica detalladament quines són les circumstàncies que donen lloc a la consideració de branca d’activitat i si aquesta branca es mantindrà en la societat beneficiària. Per tant, no es pot concloure que l’operació mencionada es pugui considerar una escissió emparada per l’article 2.2b, de la Llei 17/2017.

El fet de concatenar dos operacions, per si sol, no és un motiu per excloure l’aplicació del règim especial de reorganització empresarial fiscal. El que exigeix la norma és que cada operació, considerada individualment, compleixi els requisits i que el conjunt de les operacions respongui a motius econòmics vàlids, i no a una finalitat exclusivament fiscal. Tanmateix, a la consulta no s’especifiquen els motius econòmics que justifiquen aquestes operacions, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats.