Recurs d'apel·lació sobre la validesa d'una sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal entre Andorra i Espanya

Sentència

Magistrats

Immaculada Rodríguez Díaz Elsa Puig Muñoz Alexandra Cornella Solà

Tribunal Superior de Justícia

Sala Administrativa

TSJA.- 0000004/2026

ORIGEN.- 1000002/2026 - 0

NIG: 5300545320250000133

SENTèNCIA 08-2026 DE 18/02/2026

Ponent : Immaculada RODRÍGUEZ DíAZ

Data 18/02/2026

Sala : Tribunal Superior de Justícia - Sala Administrativa

Referència : TSJA.- 0000004/2026

Nig : 5300545320250000133

IU : ECLI : AD: TSJA:2026:00008

SENTèNCIA 008-2026

PARTS :

Apel·lant: ORG_0

Representant: Sra. Girona

Advocat: Sr. Campillo

Apel·lat: GOVERN D'ANDORRA

Procurador: Sra. Guerrero

Advocat: Sr. Marcos

COMPOSICIó DEL TRIBUNAL:

Presidenta: Sra. Elsa PUIG MUÑOZ

Magistrats: Sra. Alexandra CORNELLA SOLÀ

Sra. Immaculada RODRÍGUEZ DíAZ

Objecte: Petició d'intercanvi d'informació fiscal Espanya

Andorra la Vella, el 18 de febrer de 2026.

El Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, ha vist el recurs d'apel·lació a les actuacions número 1000002/2026.

En la tramitació d'aquestes actuacions han estat observades les prescripcions legals, i ha estat ponent la magistrada Sra. Immaculada RODRÍGUEZ DíAZ, la qual expressa el parer del Tribunal.

Antecedents de fet

ANTECEDENTS DE FET

1.- La representació de l'entitat ORG_0 va interposar demanda contra el Govern, en què impugnava la Resolució del Ministre de Finances adoptada en data 10-12-2025, mitjançant la qual es va desestimar el recurs d'oposició formulat per l'agent respecte de la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal emanada de l'autoritat competent espanyola.

La sentència de 20-01-2026, de la Secció Administrativa del Tribunal unipersonal de Batlles, ha desestimat la demanda i ha declarat que la resolució impugnada és ajustada a dret i als fins que legitimen l'activitat administrativa.

2.- La representació de la part agent ha interposat recurs d'apel·lació contra l'esmentada sentència de la Batllia, el qual es fonamenta, en síntesi, en les següents al·legacions:

a) La sentència apel·lada construeix un relat artificiós segons el qual havia tingut accés complet a l'expedient i també defensar-se plenament, però aquesta afirmació no es correspon a la realitat.

b) Es minimitza la confusió d'expedients administratius, tot dient que es tracta d'un error de numeració, però així no és cert perquè resulta acreditada una barreja material d'actuacions corresponents a procediments diferents, amb objectes, finalitats i persones concernides no coincidents. Aquesta confusió incideix en la delimitació de l'objecte del concret procediment -que segons la sol·licitud s'havia de circumscriure Única i exclusivament a la informació bancària de ORG_0 dipositada a MORABANC GRUP, SA-, i en les garanties de defensa de la persona concernida, doncs no s'havia pogut defensar al respecte de les demés peticions que no havien estat sotmeses a contradicció. La sentència ha obviat examinar que l'administració ha desbordat l'objecte de la sol·licitud d'intercanvi de referència incorporant i utilitzat actuacions i informacions alienes a aquella, el tot sense possibilitat de contradicció per part de la seva mandant, causant-li una real i efectiva indefensió. Així s'ha de declarar la nul·litat de ple Dret de la resolució administrativa impugnada per vulneració del procediment legalment establert i del dret fonamental a la defensa de l'article 10 de la Constitució.

c) Amb aquesta confusió d'expedients s'ha afectat la intimitat d'una persona.

d) La sentència incorre en un error jurídic rellevant en declarar que la qüestió relativa al caràcter discriminatori del règim de transparència fiscal internacional previst a l'article 100 de la Llei de l'impost sobre societats espanyola és aliena al present procediment. Així renència a l'examen d'un element essencial per determinar si la sol·licitud pot ser atesa de conformitat amb el Dret andorrà, i en particular si el Principat, com a Estat requerit, pot prestar assistència administrativa internacional quan la finalitat de la sol·licitud és facilitar l'aplicació d'un règim que produeix efectes manifestament discriminatoris i contraris als principis generals del dret i a l'article 6 de la Constitució andorrana, en establir una diferència de tracte vinculada a la residència en un Estat tercer com Andorra.

e) La sentència incorre en una motivació merament aparent basada en la reproducció de doctrina general i jurisprudència precedents, però sense aplicació real i especifica al cas concret. Tampoc efectua una valoració de la prova i en particular la documentació acreditava de la substància econúmica real de ORG_0, l'existència de mitjans personals i materials al principat, i la manca de caràcter instrumental de la societat. No analitza els efectes jurídics que la sol·licitud d'informació produeix des de la perspectiva de l'ordenament andorrà, buida de contingut el control material que correspon a l'Estat requerit, i converteix l'assistència administrativa en un mecanisme automàtic. Així, la manca de motivació de la sentència impedeix comprendre el raonament seguit pel Tribunal, dificulta el control jurisdiccional en segona instància, i vulnera el dret a obtenir una resolució fonamentada en dret.

f) La sentència incorre en un error de dret quan considera acomplert el requisit de la pertinença de la informació pel sol fet que l'autoritat competent de l'Estat requeridor afirmi que la informació sol·licitada pot resultar Útil en el marc d'un procediment inspector. Ha d'existir una possibilitat raonable de que la informació sigui rellevant al moment d'efectuar la sol·licitud i aquesta no pot ser presumida ni declarada de manera genèrica, sinó que exigeix una connexió objectiva, concreta i raonable entre la informació sol·licitada i una finalitat tributària determinada. La sentència omet valorar que l'abast de la informació demanada és extraordinàriament ampli, incloent la totalitat de l'operativa bancària durant quatre exercicis complets, sense cap delimitació material, ni funcional.

Per tot el qual demana la revocació de la sentència apel·lada, que es deixi sense efecte la Resolució del 10-12-2025 del Ministre de Finances, i que es declari la improcedència de l'atenció de la sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal formulada, així com que s'imposin al Govern les costes processals causades, en primera i segona instància, inclosos els honoraris d'advocat i de procuradora.

3.- La representació del Govern s'ha oposat al recurs i ha sol·licitat que es confirmi Íntegrament la sentència apel·lada.

4.- A continuació les actuacions han quedat vistes per a deliberar i decidir.

Fonaments de dret

FONAMENTS DE DRET

Primer.- Competència del Tribunal

La Sala Administrativa del Tribunal Superior de Justícia és competent per a conèixer del present recurs, segons els articles 39.3 de la Llei Qualificada de la Justícia i 8 de la Llei 10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal.

Segon.- Objecte del procés i criteris en la tramitació de les sol·licituds d'intercanvi

Tal com s'ha exposat en els antecedents, l'objecte d'aquest procés versa sobre l'examen de la legalitat de la Resolució del Ministre de Finances adoptada en data 10-12-2025, mitjançant el qual es va desestimar el recurs d'oposició formulat per l'agent respecte de la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal emanada de l'autoritat competent espanyola.

Amb caràcter preliminar a l'examen de les qüestions litigioses s'ha de recordar que aquesta Sala s'ha pronunciat en diverses ocasions sobre els criteris que s'han de seguir en la tramitació de les sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal procedents de tercers Estats requeridors.

Així, la sentència núm. 89-2018, de 17 d'octubre, va declarar que:

"(...) cal recordar que el 5 de novembre del 2013, el Govern d'Andorra signa el Conveni relatiu a l'assistència administrativa mútua en matèria fiscal amb l'Organització de Cooperació i Desenvolupament Econúmics (en endavant OCDE), i el Consell General l'aprova el dia 28 de juliol del 2016.

L'article 4 de l'esmentat Conveni estableix que les parts intercanvien la informació que pugui ser previsiblement rellevant per a l'administració o l'aplicació de les seves legislacions internes relatives als impostos coberts per aquest Conveni.

I l'article 5 disposa que mitjançant sol·licitud prèvia de l'estat requeridor, l'estat requerit li proporciona tota informació a la qual es refereix l'article 4 relativa a una persona o una transacció determinada.

D'altra banda, la L10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal (en endavant LIF) segueix els principis de transparència i intercanvi d'informació desenvolupats per l'OCDE, i és font d'interpretació el comentari a l'article 26 del Model de conveni tributari sobre la renda i sobre el patrimoni de l'OCDE, tal com diu el seu article 1.3.

(...)"

En un altre ordre d'idees com ha declarat també aquesta Sala de manera reiterada (v. sentència núm. 20-2017, de 6 d'abril):

"A més, com resulta del paràgraf 77 dels comentaris a l'Acord sobre intercanvi d'informació en matèria tributària de l'OCDE, la part requerida no té l'obligació d'investigar ni de comprovar les declaracions presentades per la part requeridora, essent la responsabilitat respecte la veracitat de les dites declaracions de la part requeridora".

I en el mateix sentit es va pronunciar la sentència núm. 100-2017, de 20 de desembre, i el Tribunal Constitucional va acordar la inadmissió del recurs d'empara formulat contra la mateixa, mitjançant aute de 4 de juny de 2018 (causa 2018-12-RE).

Tercer.- Sobre els defectes en el procediment i la confusió d'expedients

L'examen de l'expedient administratiu revela efectivament que en aquest el Govern ha incorporat documentació aliena al procediment repertoriat amb el núm. 0357-2024-ESP que aquè interessa, corresponent-se presumptament a un altre que estaria registrat amb el núm. 0358-2024-ESP (foli 15 expedient administratiu). A més, resulta evident la comissió d'un error material en la indicació del núm. d'expedient per part de la Secretària d'Estat d'Afers Financers Internacionals quan sol·licita informació del Registre de Societats.

Ara bé, malgrat l'anterior el cert és que l'objecte del present procediment resta circumscrit estrictament a la sol·licitud d'informació registrada amb el núm. 0357-2021-ESP que consisteix en:

"en relación con las cuentas XXXX y XXXX abiertas en ORG_1 a nombre de ORG_0 desde 1 de enero de 2019 a 31 de diciembre de 2022:

- Identificación de los titulares, autorizados y/o beneficiarios efectivos.

- Extractos de movimientos de las cuentas bancarias,

- Saldos de las cuentas a 01/01/2019, 31/12/2019, 31/12/2020, 31/12/2021 y 31/12/2022.

Se solicita la misma información respecto a otras cuentas bancarias que ORG_0 haya tenido abiertas en ORG_1 en el mismo periodo

- Activos, depósitos, valores financieros de los que sea titular, autorizado y/o beneficiario efectivo, con indicación de la valoración a 31 de diciembre de cada ejercicio,

- Rendimientos del capital mobiliario obtenidos a través de dichas cuentas bancarias (intereses, dividendos, cupones u otros).

- Ganancias/pérdidas patrimoniales obtenidos a través de dichas cuentas bancarias derivados de la compra-venta de valores u otros activos.

- Copia de la documentación que dispone la entidad financiera relativa a "conozca a su cliente" o en inglés "KNOW YOUR CLEENT" {KYC)."

De manera que, des d'aquest punt de vista, la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal de núm. 0358-2021-ESP no afecta al present. Per així i perquè aquesta darrera petició s'entén ha estat o serà notificada a la/les persones concernides, essent en aquest on s'haurà d'exercir eventualment el seu recurs d'oposició i fer valer el seu dret d'audiència i a la defensa, aquest motiu del recurs i la petició de nul·litat fonamentada sobre aquest fet no pot reeixir.

Dit així, aparentment l'autoritat andorrana a més, hauria -segons es diu en el seu escrit de contesta a l'apel·lació-, fet és de les seves facultats de comprovació previstes a l'article 6.2 de la Llei 10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal. Per tant la informació sol·licitada al Registre de Societats i d'Immigració respondria en realitat a la comprovació, per part de l'administració, de l'acompliment per part de l'Estat requeridor dels requisits de contingut previstos a l'article 5 de la Llei. I així no obsta que la societat apel·lant ha gaudit dels mecanismes previstos a la Llei per oposar-se a la sol·licitud, i ha tingut l'oportunitat d'exercir el seu dret de defensa en haver accedir en seu judicial a la totalitat de l'expedient de l'expedient i exercit de forma efectiva el seu dret d'audiència, sense que es pugui apreciar per aquest motiu cap tipus d'indefensió material.

Finalment, respecte al fet que la informació afectaria la intimitat d'una persona, aquest argument esdevé eixorc. No només perquè les persones concernides per aquesta informació complementària no són alienes a l'avui apel·lant, ans també perquè aquesta revelació no constitueix en cap cas un motiu de nul·litat de ple dret de la resolució impugnada.

Així per tots aquests motius no es pot acollir aquest argument del recurs.

Quart.- Sobre la rellevància previsible de la informació sol·licitada

En el cas que s'examina s'ha de remarcar que la sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal procedent de l'Administració tributària espanyola descriu amb suficient detall les circumstàncies i finalitat tributària que justifiquen la petició.

És així que amb la petició que va ser registrada amb núm. d'expedient 0357-2024-ESP, es diu que, en el marc de la comprovació tributària relativa a la Sra. Canals i les societats espanyola ORG_2, i andorrana ORG_0, en relació als següents impostos:

"- Impuesto sobre Sociedades

- Impuesto sobre la renta de las Persona Físicas (IRPF)

- Impuesto sobre el patrimonio, obligación personal".

S'interessa informació relacionada amb la societat MOME INVESTMENTS tot exposant que:

"DNA. Canals tiene una participación del 100% de ORG_2 según documentación aportada por el contribuyente y declaración del Impuesto sobre Sociedades.

En diligencia de hechos ORG_2 aporté copia de la escritura de constitución de la sociedad andorrana MOME INVESTMENTSSLU. En la escritura se refleja que la sociedad ORG_3 suscribió y desembolsó Íntegramente la totalidad del capital social siendo su socio Único. En la escritura consta que el beneficiario efectivo o titular real de ORG_2 es Dña. Canals. El contribuyente aporté escritura de Acta de manifestaciones de titularidad real de ORG_0 de fecha 11/06/2016 ante un Notario de España dónde se establece que la titular Última y real del capital social de ORG_0 es Dña. Canals.

Según se establece en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades en su artículo 100 que regula la aplicación del Règimen de transparencia fiscal internacional:

Artículo 100. Imputación de rentas positivas obtenidos por entidades no residentes y establecimientos permanentes.

"1. Los contribuyentes imputarán en su base imponible las rentas positivas a que se refieren los apartados 2 o 3 de este artículo cuando se cumplan las circunstancias siguientes:

a) Que por só solas o conjuntamente con personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley tengan una participación igual o superior al 50 por ciento en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de una entidad no residente en territorio español, en la fecha del cierre del ejercicio social de esta Última,

b) Que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas previstas en el apartado 2 a 3 de este artículo por razón de gravamen de naturaleza idèntica o análoga a este Impuesto, sea inferior al 75 por ciento del que hubiera correspondido de acuerdo con las normas de aquel.

Esta imputación también procederá cuando dichas rentas sean obtenidas a través de un establecimiento permanente si se da la circunstancia prevista en la letra b) de este apartado sin que, en este caso, resulte de aplicación la exención prevista en el artículo 22 de esta Ley.

2. Los contribuyentes imputarán la renta total obtenido por la entidad no residente en territorio español o el establecimiento permanente, cuando estos no dispongan de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su obtención incluso si las operaciones tienen caràcter recurrente.

Se entenderá por renta total el importe de la base imponible que resulte de aplicar los criterios y principios establecidos en esta Ley y en las restantes disposiciones relativas a este Impuesto para la determinación de aquella.

Este apartado no resultará de aplicación cuando el contribuyente acredite que las referidas operaciones se realizan con los medios materiales y personales existentes en una entidad no residente en territorio español perteneciente al mismo grupo, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, o bien que su constitución y operativa responda a motivos econúmicos válidos.

La aplicación de lo dispuesto en el primer párrafo de este apartado prevalecerá sobre lo previsto en el apartado siguiente

3. En el supuesto de no aplicarse lo establecido en el apartado anterior, se imputará Únicamente la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:

a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre estos, salvo que estén afectes a una actividad econúmica, o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidados, e igualmente estuvieren afectos a una actividad econúmica.

b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, que tengan tal consideración con arreglo o lo dispuesto en los apartados 1 y 2 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. No se entenderá incluida en esta letra la renta positiva que proceda de los siguientes activos financieros:

1º Los tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades econúmicas.

2º Los que incorporen derechos de crèdito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades econúmicas.

3º Los tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores.

4º Los tenidos por entidades de crèdito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades, sin perjuicio de lo establecido en la letra i).

La renta positiva derivada de la cesión a terceros de capitales propias se entenderá que procede de la realización de actividades crediticias y financieras a que se refiere la letra i) cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidados y los ingresos del cesionario proceda al menos en el 85 por ciento, del ejercicio de actividades econúmicas.

c) Operaciones de capitalización y seguro, que tengan como beneficiario a la propia entidad.

d) Propiedad industrial e intelectual, asistencia tècnica, bienes muebles, derechos de imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios o minas, que tengan tal consideración con arreglo a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006.

e} Transmisión de los bienes y derechos referidos en las letras a), b), c) y d) anteriores que genere rentas

f) Instrumentos financieros derivados, excepto los designados para cubrir un riesgo específicamente identificado derivado de la realización de actividades econúmicas.

g} Actividades de seguros, crediticias, operaciones de arrendamiento financiero y otras actividades financieras salvo que se trate de rentas obtenidas en el ejercicio de actividades econúmicas, sin perjuicio de lo establecido en la letra i).

h) Operaciones sobre bienes y servicios realizados con personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley, en las que la entidad no residente o establecimiento añade un valor econúmico escaso o nulo.

i} Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios realizadas, directa o indirectamente con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas o entidades residentes.

No se incluirá la renta positiva prevista en esta letra cuando al menos dos tercios de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios realizadas por la entidad no residente procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley.

4. No se imputarán las rentas previstas en el apartado 3 de este artículo cuando la suma de sus importes sea inferior al 15 por ciento de la renta total obtenido por la entidad no residente o el establecimiento permanente,

No obstante, se imputarán en todo caso las rentas a las que se refiere la letra i) del apartado 3 sin perjuicio de que, asimismo, sean tomadas en consideración a efectos de determinar la suma a la que se refiere el párrafo anterior. {...)"

El contribuyente ORG_2 cumple el requisito establecido en el artículo 100.1.a) debido a que la sociedad española ORG_3 participa al 100% en la sociedad andorrana ORG_0.

También se cumple el requisito establecido en el artículo 100.1.b) dado que en Andorra las entidades tributan al 10%, porcentaje inferior del 18,75% mínimo que se exige (25%+75%).

Por lo tanto, al cumplirse los dos requisitos para aplicar el règimen de transparencia fiscal internacional existen indicios de que GNO CORPORATESLU tenga que imputar las rentas positivas obtenidas por ORG_0.

DNA. Canals informa de los resultados de entidad andorrana MOME INVESTMEWÏS SLU en el modelo D-8, Según dicho modelo D-8, en el ejercicio 2019 tiene pérdidas (-45.639 euros) y en el ejercicio 2020 un resultado después de impuestos de 887.983 euros.

GNO CORPORATESLU socia de la mercantil andorrana no declara nada por transparencia fiscal internacional según manifestaciones en diligencia.

En diligencia nº3 ORG_2 aporté las cuentas anuales y los Impuestos sobre Sociedades en Andorra de la sociedad andorrana ORG_0 de los ejercicios 2019 a 2022. En los mismos se observa que dicha entidad declara ingresos y gastos financieros. Se necesita el extracto bancario de las cuentas para comprobar estos ingresos y gastos financieros.

Según la información recibida de Andorra en virtud del intercambio automàtico de información CRS, MOME INVESTMENTSSLU ha sido titular de las cuentas XXXX y XXXX abiertas en la entidad ORG_1.

Nuestros Servicios de Inspección necesitan la información bancaria de estas cuentas bancarias y de otras que ORG_0 pueda tener abiertas en ORG_1 en el periodo comprendido entre 1 de enero de 2019 y 31 de diciembre de 2022.

Se ha solicitado la información al contribuyente, pero hasta la fecha no la ha aportado.

Esta información es relevante para comprobar los ingresos y gastos financieros que la entidad ORG_0 declara en el Impuestos sobre Sociedades en Andorra y en las cuentas anuales"

I és que amb aquest resum d'antecedents pertinents no hi pot haver cap dubte de que la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal procedent de l'Administració tributària espanyola no manca de tota pertinència previsible i, en conseqüència, que no es tracta d'una "fishing expedition" com al·lega l'apel·lant. En efecte del que es tracta es de determinar si s'ha d'aplicar a l'empresa espanyola el règim de transparència fiscal internacional -que pretén evitar l'elusió fiscal mitjançant la creació d'estructures internacionals-, i doncs si aquesta ha d'imputar els beneficis obtinguts per la societat andorrana ORG_0, atenent que és participada Íntegrament per la societat espanyola, i que aquesta darrera ho és al seu torn per part de la Sra. Canals'aquesta Òptica d'idees és innegable que la informació bancària requerida té una connexió concreta, objectiva, raonable i proporcionada respecte la finalitat perseguida, doncs amb aquesta, com encertadament ho diu el tribunal a quo es pretén "comprovar els ingressos i despeses financeres dels exercicis 2019 a 2022, que apareixen als comptes anuals i als impostos de societat de la mercantil andorrana, aportats per parts de GNO CORPORATE davant els serveis d'inspecció tributària de l'estat espanyol".

En conseqüència tampoc aquest motiu del recurs pot ser estimat.

Cinquè.- Sobre el règim de l'article 100 de la Llei de l'impost de societats espanyola i la clàusula d'excepció prevista al seu apartat 15.

Ja s'ha dit que la part requerida no té l'obligació d'investigar ni de comprovar les declaracions presentades per la part requeridora. Per tant és evident que l'eventual caràcter discriminatori del règim de transparència fiscal internacional previst a l'article 100, apartat 15 de l'Impost sobre societats espanyola, en relació a les entitats residents en països tercers fora de l'EEE, com és el cas dels residents fiscals Principat, haurà de ser al·legat davant les autoritats tributàries espanyoles, juntament amb la justificació de la substància real de ORG_0, l'existència de mitjans personals i materials al Principat, o el caràcter no instrumental de la societat. Aquestes són clarament qüestions que afecten el fons i per aquest motiu no es pot considerar que el Tribunal a quo hagi incorregut en un error de dret quan conclou que la qüestió és aliena a l'objecte del procediment i per aquest motiu no efectua un pronunciament al respecte. I és que en definitiva les autoritats andorranes s'han de limitar al lliurament de la informació a les autoritats espanyoles sense perjudici de que serà al procediment d'inspecció de l'Agència Tributària espanyola on el contribuent podrà fer les al·legacions que consideri rellevants per la seva defensa.

Amb la qual cosa procedeix desestimar aquest darrer motiu d'impugnació i amb aquests el recurs, tot confirmant la sentència apel·lada en els seus propis termes.

Sisó.- Costes

No s'aprecia una especial temeritat ni mala fe que justifiqui la imposició de les costes causades en aquesta instància.

Decisio

DECISIó

En atenció a tot el que s'ha exposat, el Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, en nom del poble andorrà, decideix:

Primer.- Desestimar el recurs d'apel·lació que interposa l'entitat ORG_0 contra la sentència dictada el 20-01-2026 per la Secció Administrativa del Tribunal de Batlles, en composició unipersonal, la qual es confirma Íntegrament.

Segon.- No efectuar un especial pronunciament sobre les costes causades.

Aquesta sentència és ferma i executiva.

Així, per aquesta nostra sentència, definitivament jutjant, ho manem i signem.