TRIBUTS COMUNALS. Impost sobre la propietat immobiliària. Subjecció de les concessions per a l'ús privatiu d'un bé de domini públic o comunal, que tenen la naturalesa de dret real administratiu. Determinació de les superfícies segons les dades cadastrals. Prescripció del deute per invalidesa de la notificació col·lectiva mitjançant edictes (2500059/2009)

Sentència

Magistrats

Albert Andrés Pereira Marie Conte Bernard Plagnet

Núm. de Protocol: 2500059/2009 Núm. de Rotlle: TSJA-0000025/2015

SENTÈNCIA 87-2016

PARTS:

Apel·lant: COMÚ D'ENCAMP

Representant: Sr. Arnau

Advocat: Sr. Sanç

Apel·lant: Garzón

Representant: Sr. Castrillo

Advocat: Sr. Manzano

Apel·lat: GOVERN

Representant: Sr. Manzanares

Advocat: Sra. Izquierdo

COMPOSICIÓ DEL TRIBUNAL:

President: M. I. Sr. Albert Andrés Pereira

Magistrats: M. I. Sr. Bernard Plagnet

M. I. Sra. Marie Conte

Andorra la Vella, setze de desembre de dos mil setze.

El Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, ha vist el recurs d'apel·lació a les actuacions número 2500059/2009.

En la tramitació d'aquestes actuacions han estat observades les prescripcions legals, i ha estat ponent el magistrat Sr. Albert Andrés Pereira, el qual expressa el parer del Tribunal.

ANTECEDENTS DE FET

1.- La sentència de la Secció Administrativa del Tribunal de Batlles de 10 de febrer de 2015 va estimar parcialment les demandes acumulades que interposà l'entitat "Garzón SA" (ENTITY_10) contra el Govern i el Comú d'Encamp, en què impugnava les liquidacions de l'impost sobre la propietat immobiliària corresponents als exercicis 2006 a 2013.

La sentència va declarar prescrita la liquidació relativa a l'exercici 2006 i va considerar ajustats a dret i als fins que legitimen l'activitat administrativa els restants actes impugnats.

2.- La representació de Garzón ha interposat recurs d'apel·lació contra l'esmentada sentència del Tribunal de Batlles, el qual es fonamenta, en síntesi, en les següents al·legacions:

La societat agent no és obligada tributària de l'impost sobre la propietat immobiliària ja que el dret d'ús privatiu derivat d'una concessió administrativa no té la consideració de dret real en l'ordenament jurídic andorrà i, en conseqüència, no es dóna el fet generador d'aquell impost.

Les liquidacions impugnades incorren en diferents vicis que comporten la declaració de nul·litat o, subsidiàriament, l'anul·lació de les mateixes.

Algunes de les superfícies que ha tingut en compte el Comú per practicar les liquidacions discutides no són correctes, cosa que determina la seva invalidesa.

3.- La representació del Comú d'Encamp ha formulat igualment recurs d'apel·lació contra la sentència de la Batllia, que es basa en els següents arguments:

Les liquidacions tributàries corresponents a l'any 2006 no han prescrit, ja que es van notificar col·lectivament, mitjançant la publicació d'edictes al BOPA de 25 d'octubre de 2006, que es van reiterar el 24 de desembre de 2008.

Procedeix imposar a Garzón el pagament de les costes causades en la primera instància, ja que la demanda s'ha interposat de mala fe i la societat agent ha impugnat totes les liquidacions tributàries emeses pel Comú des de l'any 2004.

4.- Dels corresponents escrits se'n va donar trasllat a la respectiva contrapart, que el va contestar en el sentit de sol·licitar que fos desestimat i, al mateix temps, que es donés lloc al propi recurs.

La representació del Govern va sol·licitar la confirmació de la sentència apel·lada.

5.- En haver estat acordada la substitució de la vista oral pel tràmit de conclusions, les parts van presentar els escrits corresponents, en els quals van reproduir substancialment les al·legacions que anteriorment havien formulat.

FONAMENTS DE DRET

Primer.- La Sala Administrativa del Tribunal Superior de Justícia és competent per a conèixer del present recurs, segons l'article 39.3 de la Llei Qualificada de la Justícia.

Segon.- Sobre la subjecció de la concessió a l'impost sobre la propietat immobiliària

L'article 30.2 de la Llei de finances comunals disposa que el fet generador d'aquest impost és la propietat d'un bé immoble o la titularitat d'un dret real d'ús sobre un bé immoble. Per la seva part, les successives ordinacions comunals de finances d'Encamp reprenen aquesta definició, si bé limiten l'objecte del tribut als béns immobles edificats.

La qüestió debatuda en aquest procés consisteix en determinar si les concessions administratives que autoritzen l'ús exclusiu d'un bé de domini públic o comunal tenen la naturalesa de dret real i, en conseqüència, si es troben compreses dins de l'àmbit d'aplicació d'aquest impost.

La sentència apel·lada ha recollit la doctrina majoritària dels països del nostre entorn, a partir d'Hauriou, i ha conclòs que les concessions són una forma de dret real administratiu i queden incloses dins del fet generador de l'impost sobre la propietat immobiliària.

Per la seva part, l'entitat recurrent s'oposa a aquest argument i considera que només es poden considerar com a drets reals aquells de naturalesa civil que reconeix la tradició jurídica andorrana.

La solució a què arriba la sentència recorreguda s'ajusta a les concepcions majoritàries del dret administratiu modern, en què s'inscriu el nostre sistema jurídic. El caràcter real del dret d'ús derivat d'una concessió administrativa es manifesta especialment en el seu caràcter erga omnes, que faculta al concessionari per exercir les accions necessàries en defensa del seu dret, fins i tot front a l'Administració concedent. En aquest sentit, no es pot deixar de fer menció a la sentència de la Sala Civil d'aquest Tribunal de 10 de gener de 2005, que va resoldre l'acció interdictal exercida per la mateixa societat agent contra el Comú demandat, quan aquest va iniciar determinada obra nova en terrenys de la concessió.

De fet, la qüestió litigiosa ja ha estat examinada en la sentència d'aquesta Sala núm. 28-2016, de 22 d'abril, la qual afirma que:

"La qüestió que es planteja és la naturalesa d'aquest dret conferit al concessionari. Resulta de la doctrina comptable internacional que aquest dret és un dret real (v. per exemple l'article L 2122-6 del Codi general francès de la propietat pública). En efecte, aquest dret confereix al seu titular, per la durada de la concessió, els drets i obligacions comparables a un propietari".

També el dret positiu ofereix elements que permeten arribar a la mateixa conclusió. Així succeeix amb la Llei de l'impost sobre les transmissions patrimonials immobiliàries, la qual, després de definir en el seu article 3.1 el fet generador de l'impost, que consisteix en les transmissions inter vivos de tota classe de béns immobles, ja sigui a títol onerós o gratuït, així com en la constitució i la cessió de drets reals sobre els béns de la mateixa classe, afegeix en l'article 3.2 una sèrie de supòsits concrets i especials, entre els quals s'inclouen les concessions administratives que impliquin la utilització privativa de béns immobles. Aquest fet permet concloure que la llei parteix de la concepció de les concessions com a dret real i n'extreu la conseqüència de subjectar-les a l'impost sobre transmissions patrimonials immobiliàries.

L'entitat Garzón defensa una interpretació d'aquest precepte, segons la qual l'article 3.1 gravaria la constitució i la cessió de drets reals sobre els béns immobles, mentre que l'apartat 2n. inclouria altres figures que no complirien estrictament la definició de transmissions immobiliàries o de constitució o cessió de drets reals. Ara bé, aquesta posició no pot ser compartida, ja que, si s'examina en detall la relació d'actes que enumera l'article 3.2, es pot apreciar que es tracta en tot cas de figures que impliquen també la transmissió o el reconeixement de la titularitat d'un immoble, o la constitució o modificació d'un dret real. En realitat, l'apartat 2n. de l'article 3 no és més que la concreció o especificació de determinats supòsits especials, que no per això deixen de trobar-se compresos en la dicció general de l'apartat 1r. del mateix precepte. Des d'aquesta perspectiva, s'ha de concloure que la Llei de 29 de desembre de 2000 atribueix a les concessions administratives el mateix tractament que a un dret real sobre bé immoble, cosa que referma el pronunciament de la sentència apel·lada.

En el mateix sentit d'atribuir a les concessions la naturalesa pròpia d'un dret real, es pot citar també l'article 9.1.c) de la Llei 29/2008, d'11 de desembre, del cadastre, el qual disposa que, a efectes cadastrals, les concessions administratives tenen la consideració de bé immoble.

D'altra banda, no resulta rellevant, a diferència d'allò que al·lega la part agent, que la Llei 21/2006, de 14 de desembre, de l'impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries, no inclogui les concessions administratives en el fet generador de l'impost, de manera que aquesta absència no es significativa quan a la conceptuació d'aquelles com a dret real. Atès que es tracta d'un impost que grava les plusvàlues que es posen de manifest amb motiu de la transmissió d'un bé immoble, o de la constitució o cessió de drets reals sobre béns de la mateixa naturalesa, resulta lògic que no s'apliqui al supòsit específic de les concessions administratives, ja que l'extinció de les mateixes no pot comportar en cap cas una plusvàlua per al concessionari, ja que el bé reverteix a l'Administració concedent sense cap indemnització, llevat, en el seu cas, del supòsit de les inversions encara no amortitzades.

En darrer terme, cal considerar que l'abonament d'un cànon per part del concessionari no és obstacle a la meritació d'aquest impost. En efecte, el cànon constitueix la contraprestació pel dret d'ús que atorga el titular dominical de l'immoble, mentre que el tribut de referència és una figura impositiva que grava la propietat d'un bé immoble o la titularitat d'un dret real d'ús sobre un bé de la mateixa naturalesa, com a signe de capacitat econòmica, i que té per objecte el finançament de les despeses públiques. En conseqüència, la relació tributària no s'estableix pròpiament entre el titular de l'immoble i el concessionari, com succeeix amb el cànon, sinó entre l'Administració tributària i el subjecte passiu de l'impost.

Per tot això, s'ha de concloure que les concessions administratives que atorguen el dret d'ús privatiu d'un bé de domini públic es troben compreses dins del fet generador de l'impost sobre la propietat immobiliària que regula l'article 30 de la Llei de les finances comunals, i les corresponents ordinacions fiscals del Comú d'Encamp, en la mesura en què inclouen la titularitat d'un dret real d'ús sobre un bé immoble.

Tercer.- Sobre els vicis de les liquidacions tributàries impugnades

La part agent reprodueix de manera gairebé formulària les al·legacions que va formular davant de la Batllia sobre l'existència de diversos vicis en les liquidacions impugnades. En conseqüència, resulta suficient confirmar i donar per reproduïts els mateixos arguments en què es basa la sentència apel·lada sobre aquesta qüestió. En efecte, cal tenir en compte que els defectes relatius a la manca d'indicació dels mecanismes d'impugnació i dels terminis de compliment de la obligació es refereixen a la notificació i no a la liquidació tributària pròpiament dita. En conseqüència, es tracta d'unes omissions que no tenen altre efecte que deixar obert el termini de recurs, segons l'article 55.4 de la Llei de bases de l'ordenament tributari, en la redacció llavors vigent.

D'altra banda, les notificacions practicades, primer per via edictal i després de forma personal, incorporen el elements essencials del deute tributari, de manera que el subjecte passiu ha pogut conèixer-los i exercir els mecanismes de defensa que ha considerat adients, sense cap mena d'indefensió.

En conseqüència, no procedeix anul·lar les liquidacions impugnades per aquest motiu, en aplicació del principi general contingut en l'article 49.1 del Codi de l'Administració.

Quart.- Sobre les superfícies de les edificacions

L'entitat Garzón discuteix també les superfícies d'algunes edificacions que ha tingut en compte el Comú per tal de realitzar les liquidacions impugnades dels anys 2012 i 2013 i, en aquest sentit, invoca el contingut de l'informe 46/2011, de 22 de juliol, (folis 42-44 de la causa acumulada AD-0045- 1/2012) que recull els acords a què van arribar ambdues parts sobre les característiques d'una part dels immobles afectats i, d'altra banda, l'informe pericial realitzat per compte de la societat (folis 45-63 de la mateixa causa). En sentit contrari, el Comú i la sentència apel·lada consideren ajustades a dret les esmentades liquidacions, que s'ajusten a les dades cadastrals.

És cert que els documents invocats per l'agent no es refereixen específicament a l'impost sobre la propietat immobiliària, sinó a l'impost de radicació, que té una base de tributació diferent, de manera que les dades corresponents no es poden traslladar mecànicament. També és cert que l'informe 46/2011 no va ser aprovat per cap òrgan comunal. Tanmateix, no es pot deixar de banda que en aquests documents hi ha referències explícites a les superfícies de les edificacions.

Ara bé, el que resulta determinant és que les liquidacions impugnades s'han confegit en base a les dades del cadastre que, d'una banda, tenen precisament la finalitat de recollir les característiques físiques, jurídiques i econòmiques dels immobles (article 10 de la Llei 29/2008), amb una finalitat clarament tributària, com es desprèn de l'exposició de motius de la pròpia llei, el que no exclou altres objectius. Doncs bé, les dades cadastrals es beneficien d'una presumpció de veracitat, segons l'article 4 de la llei, i, a més, es van aprovar després d'un procediment seguit amb la intervenció dels afectats.

En conseqüència, s'han de considerar prevalents les dades cadastrals sobre l'informe tècnic aportat per l'agent, que va ser realitzat de forma unilateral i amb un objecte diferent al d'aquest procés. Com és lògic, això no impedeix a la societat recurrent promoure la modificació d'aquestes dades del cadastre, en la forma que estableixen les normes aplicables.

Cinquè.- Sobre la prescripció de les liquidacions de l'exercici 2006

El Comú d'Encamp impugna la sentència del Tribunal de Batlles en la mesura en què ha considerat que havia prescrit la liquidació corresponent a l'anualitat de 2006. En realitat, la qüestió litigiosa consisteix en determinar si són vàlides les notificacions col·lectives que es van fer mitjançant la publicació d'edictes al BOPA de 25 d'octubre de 2006 i 24 de desembre de 2008.

Segons l'article 55.3 de la Llei de bases de l'ordenament tributari, en la redacció aplicable en aquest cas, l'Administració pot notificar col·lectivament per edicte les liquidacions corresponents a tributs de caràcter repetitiu, a partir del segon exercici.

Com bé diu la sentència apel·lada, aquest precepte exigeix que la primera liquidació del tribut que s'adreça a un contribuent determinat s'ha de notificar de manera individual, com preveu l'article 55.1 de la llei. Només a partir del segon període, en què es presumeix que l'interessat ja coneix els elements essencials de la liquidació, es pot procedir a la notificació col·lectiva mitjançant edictes. L'obligació de notificar individualment la liquidació del primer exercici no es refereix al tribut en abstracte, en funció del temps en què s'ha vingut aplicant la figura impositiva, sinó respecte de cada subjecte passiu en concret. En conseqüència, no resulta rellevant si l'impost sobre la propietat immobiliària s'havia aplicat o no per primer cop l'any 2006, com al·lega el Comú. El que s'ha de tenir en compte és que la liquidació d'aquest exercici era la primera que s'adreçava a l'entitat agent, de manera que s'havia de practicar una notificació individual, segons l'article 55.1 de la Llei de bases de l'ordenament tributari.

Com que aquesta notificació individual no es va dur a terme, com era preceptiu, s'ha de considerar invàlida la notificació col·lectiva per edictes, en allò que afecta l'entitat Garzón En conseqüència, quan es va percebre el tribut el 27 d'abril de 2009, més de tres anys després del fet generador de l'impost, ja s'havia consumat la prescripció, segons l'article 40, apartats 1.a) i 2.a), de la Llei de bases de l'ordenament tributari.

Sisè.- Sobre les costes processals

No es pot considerar temerària la interposició de la demanda per part de Garzón, des del moment en què s'ha produït una estimació parcial de les seves pretensions i, a més, ha existit un debat raonat i raonable sobre les qüestions debatudes, en especial sobre la subjecció de la concessió administrativa a l'impost comunal sobre la propietat immobiliària. En conseqüència, resulta ajustada a dret la sentència apel·lada, en la mesura en què no ha considerat procedent fer un especialment pronunciament sobre les costes de la primera instància.

D'altra banda, aquest mateix raonament ha de conduir a no imposar tampoc les costes d'aquesta alçada a cap de les dues parts.

Decisio

En atenció a tot el que s'ha exposat, el Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, en nom del poble andorrà, decideix:

Primer.- Desestimar els recursos d'apel·lació que interposen el Comú d'Encamp i la "Garzón SA" (ENTITY_10) contra la sentència dictada el 10 de febrer de 2015 per la Secció Administrativa del Tribunal de Batlles, que es confirma en els seus propis termes.

Segon.- No efectuar un especial pronunciament sobre les costes causades en aquesta instància.

Aquesta sentència és ferma i executiva.

Manem que una vegada s'hagi complert el que disposa l'article 76 de la Llei de la Jurisdicció Administrativa i Fiscal es lliurin els autes originals amb la certificació d'aquesta sentència al Tribunal de Batlles, Secció Administrativa del qual procedien, i que s'arxivin les actuacions del Tribunal.

Així, per aquesta nostra sentència, definitivament jutjant, ho manem i signem.