Intercanvi d'informació en matèria fiscal amb sol·licitud prèvia. TSJA-078/14

Sentència

Magistrats

Bernard Plagnet Albert Andrés Pereira Pere Pastor Vilanova

Núm. de Protocol: AD-0078-2/2014 i acumulat AD-0090-2/2014

Núm. de Rotlle: TSJA-078/14

SENTÈNCIA 37-2014

PARTS:

Apel·lant: M. I. GOVERN (autoritat competent)

Representant: Sra. Canals

Advocat: Sra. Águila

Apel·lat: Soriano (persona posseïdora de la informació)

Representant: Sra. Esteban

Advocat: Sr. Palmer

Apel·lat: Romeu (persona concernida)

Representant: Sra. Tamarit

Advocat: Sr. Sevillano

COMPOSICIÓ DEL TRIBUNAL

President: M.I Sr. Pere Pastor Vilanova

Magistrats: M.I Sr. Bernard Plagnet

M.I Sr. Albert Andrés Pereira

Andorra la Vella, nou d'octubre del dos mil catorze.

El Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, ha vist el recurs d'apel·lació a les actuacions número AD-0078-2/2014 i acumulat AD-0090- 2/2014.

En la tramitació d'aquestes actuacions han estat observades les prescripcions legals, i ha estat ponent el magistrat Sr. Bernard Plagnet, el qual expressa el parer del Tribunal.

ANTECEDENTS DE FET

1.- L'entitat bancària Soriano va interposar en temps i forma demanda jurisdiccional contra el requeriment d'informació financera sol·licitat per part del Govern d'Andorra mitjançant resolució de 14 de juliol de 2014, requeriment que fou confirmat parcialment per Acord de Govern de 30 de juliol següent.

- En la sentència del 15 de setembre de 2014 el Tribunal de Batlles ha estimat la demanda formulada en data 11 d'agost de 2014 per la representació de la societat mercantil andorrana Soriano.

- En el seu escrit d'apel·lació de data 29 de setembre del 2014, el M.I. GOVERN estima en substància:

-la doctrina i la jurisprudència internacionals atribueixen una importància decisiva a la interpretació de la mateixa OCDE al seu model de Conveni (d'ara endavant, "el Model") pel que es refereix als acords que segueixin el model. En el nostre cas, l'article 5.5.h de l'Acord és de redacció idèntica al Model, pel que les interpretacions que fa d'aquest article són completament aplicables al dret andorrà.

-S'ha de fer notar, doncs, que no només l'OCDE no estipula que la persona objecte de la sol·licitud d'intercanvi d'informació hagi de ser la mateixa persona que està sent objecte d'investigació a l'Estat requeridor,

-D'aquí podem deduir que l'Acord cerca les garanties entre Estats per evitar una "expedició de pesca", requerint -entre altres- les dades d'identificació a l'Estat requeridor mentre que la Llei interna i el Reglament no es dirigeixen al subjecte obligat de l'Estat requeridor, si no a la persona objecte d'investigació o concernida, a la qual atorga garanties tant en relació a la seva afectació al dret a la intimitat i al dret a un procediment que garanteixi el dret constitucional d'audiència i contradicció.

-La nostra legislació interna persegueix adaptar- se a l'estàndard internacional de transparència i intercanvi d'informació als afectes de poder complir amb les obligacions internacionals assumides per Andorra de conformitat amb aquests tractats internacionals.

-En aquest sentit, el Tribunal a quo confon les garanties que l'Estat requerit li ha de demanar al requeridor al sol·licitar la informació, amb la finalitat, com apareix al comentari de l'OCDE més amunt indicat, d'evitar una "expedició de pesca" amb l'obligació que té, excepte els límits legals, de lliurar aquesta informació a l'Estat requeridor

-Que l'Estat requeridor pot identificar una persona (diferent de la investigada o no) que pot resultar rellevant per la investigació;

-Doncs bé, Romeu és una societat andorrana, resident a Andorra, i per tant obligada tributària a Andorra, que és on presenta les seves declaracions impositives. Per tant, l'Estat requeridor no pot, per manca de competència, endegar cap procediment tributari prop de Romeu, SL. Per això França considera Romeu "persona concernida" en relació al procediment fiscal del que sí és objecte Pulido (societat francesa, resident a França, on és obligada tributària i "persona investigada") i sol·licita la informació a l'Estat andorrà un cop ha esgotat les seves vies internes,

-el Govern ha reduït l'abast de la informació que Soriano ha de lliurar, ja que en ares del principi de proporcionalitat li sol·licita, en un primer estadi - sens perjudici de que si l'Estat requeridor necessités la informació demanada originalment, el Govern consideraria aquesta demanda legítima- només la informació bancària estrictament vinculada a la relació comercial entre Pulido i Romeu, SL.

- En la seva contesta de data 2 d'octubre de 2014, Soriano estima en substància :

-L'article 4, apartat e), de la Llei, estableix ben clarament que la "persona objecte de petició" és aquella respecte a la qual es produeix "l'administració i l'aplicació de les disposicions fiscals de l'Estat requeridor". És doncs ben clar: la persona concernida és aquella sobre la qual l'Estat requeridor expressa el seu interès, en el marc de l'aplicació "en relació" a ell de la seva legislació tributària.

-la persona a qui afecta la demanda d'informació és aquella que eventualment, ha de tributar (com a resident, o com a no resident) en el país requeridor

-La constatació del que estableix la llei andorrana impedeix que es doni informació de la societat Romeu quan l'Estat francès està controlant a una altra societat, anomenada Pulido.

-que fins i tot, si hom entengués que l'Acord entre Andorra i França pogués obligar, d'alguna manera, a ampliar l'àmbit subjectiu d'abast del conveni determinat per la Llei 3/2009, la remissió explicita d'aquell Acord al dret intern impedeix invocar (com fa el Govern) el principi de jerarquia normativa.

-l'absència d'acreditació de l'esgotament dels mitjans interns per a obtenir la informació de la societat andorrana Romeu.

-En fi, com a darrer però no menys important en defensa de l'oposició d'aquesta part, reiterem l'argument ja oposat de què el requeriment de l'Estat francès no justifica, ni gens ni poc, que en el marc de l'expedient tributari seguit a França respecte la societat Pulido, tingui cap interès conèixer la identitat dels apoderats i dels drethavents del compte de l'andorrana Romeu, ni els moviments bancaris d'aquesta societat amb tercers.

5.- En el seu escrit de contesta de data 2 d'octubre del 2014 , Romeu, estima en substància

-no podem més que manifestar la nostra plena i absoluta conformitat amb la sentència del Tribunal de Batlles. L'art. 5.5.a) de l'Acord disposa que l'Estat requeridor haurà de facilitar a l'Estat requerit "La identitat de la persona que és objecte de control i investigació i aquesta persona no és la meva mandant, sinó que és la societat francesa Pulido.

-Mai ha negat aquesta part que l'Estat francès tingui el dret de demanar certa informació de la meva representada. El que diem és que per tal que així sigui, la meva representada ha de ser objecte d'una investigació en el país origen.

-En el cas de l'espècie, en la demanda d'informació emesa per l'Estat francès es recull que el que es vol és comprovar si les comissions pagades per Pulido, han estat realment pagades i quines són les factures corresponents a aquestes comissions.

-En el cas que Romeu, SL hagués comès alguna irregularitat envers l'agència tributària francesa, el primer que hauria d'haver fet és endegar un procediment contra la mateixa.

-És a dir, el que certifica l'Estat francès, és que ha esgotat totes les vies internes que disposava, però lògicament ha esgotat les eines que podia dirigir vers Pulido, que era la societat que estava investigant, però no les eines que disposava envers la meva mandant, ja que aquesta no ha estat investigada.

6.- Trameses les actuacions a aquesta Sala, s'ha designat el magistrat ponent i han quedat vistes les actuacions per a deliberar i decidir.

FONAMENTS DE DRET

Primer.- El Tribunal Superior, Sala Administrativa, és competent per a conèixer el present plet, d'acord amb allò que estableix l'article 39.3 de la Llei Qualificada de la Justícia (51, V) i l'article 8 de la Llei 3/2009, del 7 de setembre, d'intercanvi d'informació en matèria fiscal amb sol·licitud prèvia.

Segon.- El 31 de desembre de 2013, el Govern d'Andorra rebé una petició d'intercanvi d'informació fiscal amb sol·licitud prèvia, la qual emanava de l'autoritat competent de la República Francesa.

Aquesta petició es fonamenta sobre un tractat internacional, l'Acord entre el Govern del Principat d'Andorra i el Govern de la República Francesa per a l'intercanvi d'informació en matèria fiscal.

Els fets que són a l'origen del litigi poden ser resumits com segueix:

L'Administració francesa ha efectuat un control fiscal sobre una societat francesa, Pulido. L'Administració francesa ha constatat que aquesta societat havia pagat comissions a una societat de dret andorrà, Romeu, SL (Romeu en endavant). Aquestes comissions constitueixen una carga deductible pel càlcul de la base d'imposició de l'impost sobre societats a França. L'Administració francesa adreça una petició al Govern Andorra concernint Romeu, versant, especialment, sobre la identitat dels apoderats i dels drethavents del compte de l'andorrana Romeu, i els moviments bancaris d'aquesta societat amb tercers.

La sentència recorreguda ha jutjat: "Declarar que els requeriments d'informació efectuats per part de Govern i adreçats a les societats CA i Romeu no són ajustats a dret i als fins que legitimen l'activitat administrativa, havent de declarar i declarant la justificació de l'oposició presentada així com l'anul·lació dels requeriments referenciats".

L'argument essencial que justifica aquesta solució és: "Per tant tenint en compte que la informació sol·licitada correspon a un tercer, no contribuent de l'Estat sol·licitant, el qual no ha estat objecte d'inspecció ni investigació prop de l'Estat requeridor, cal convenir amb l'oportunitat de l'oposició manifestada per part dels demandants, d'on en flueix la procedència de la demanda presentada". (Fonament de dret Tercer).

Aquest argument és també l'argument essencial avançat pels apel·lats: "La constatació del que estableix la llei andorrana impedeix que es doni informació de la societat Romeu quan l'Estat francès està controlant a una altra societat, anomenada Pulido". (v. l'escrit de contesta de CA)

Tercer.- Abans d'examinar de manera precisa l'aplicació dels texts, cal subratllar el "context" en el qual van ser presos.

En l'exposat dels motius de la llei 3/2009, d'intercanvi d'informació en matèria fiscal amb sol·licitud prèvia, s'indica: "Amb la present Llei es tracta ara d'adoptar els principis per a l'intercanvi d'informació en matèria tributària continguts al model de conveni fiscal redactat per l'OCDE. La Llei recull com a principis inspiradors els que estableix l'article 26 d'aquell model de conveni, en el seu text del 17 de juliol del 2008".

En l'exposat dels motius de l'acord entre el Govern del Principat d'Andorra i el Govern de la República Francesa per a l'intercanvi d'informació en matèria fiscal, s'indica: "D'ençà de la declaració del 10 de març del 2009, signada a París, Andorra havia manifestat la voluntat de conformar-se als estàndards de l'OCDE pel que fa a l'intercanvi d'informació en matèria fiscal. Aquesta declaració comportava el compromís afegit de fer evolucionar el marc legal andorrà amb la finalitat de modificar la regulació del secret bancari per fer possible l'intercanvi d'informació fiscal".

Per tant, n'apareix clarament que l'objectiu perseguit per l'Estat Andorrà és de conformar-se als estàndards de l'OCDE. La finalitat d'aquests estàndards és la lluita contra l'evasió fiscal internacional.

Quart.- Sobre l'aplicació de l'Acord i de la Llei de 2009.

La petició de l'Administració francesa es fonamenta sobre l'article 1.1 de l'Acord:

"1. Les autoritats competents de les parts contractants acorden prestar-se assistència mitjançant l'intercanvi d'informació que siguin previsiblement pertinents per a l'aplicació i l'execució de la legislació interna de les parts relativa als impostos i als àmbits fiscals als quals s'aplica aquest Acord. Aquesta informació és aquella previsiblement pertinent per a la determinació, l'establiment, el control i la recaptació d'aquells impostos, per al cobrament i l'execució de deutes tributaris o per a les investigacions o les reclamacions en matèria fiscal". (la negreta és nostra).

L'article 4 de la Llei 3/2009 del 7-9-2009 d'intercanvi d'informació en matèria fiscal amb sol·licitud prèvia, disposa:

"La petició d'intercanvi d'informació en matèria fiscal amb sol·licitud prèvia formulada per una Part contractant és el més detallada possible i precisa, per escrit, almenys:

La identitat de la persona objecte de la petició.

El període objecte de la petició.

La natura de la informació sol·licitada.

La finalitat per a la qual, en aplicació de la normativa fiscal de la Part requeridora, es demanen les informacions.

Els motius i els elements que permeten pensar que la informació sol·licitada pugui previsiblement resultar d'interès per a l'administració i l'aplicació de les disposicions fiscals de l'Estat requeridor, en relació a la persona mencionada a l'apartat a).

Els motius i els elements que permeten pensar que la informació sol·licitada està a l'abast de l'autoritat competent o en la seva possessió o bé que pugui ser obtinguda per una persona que es troba sota la seva jurisdicció.

En la mesura en què siguin coneguts, el nom i la direcció de la persona de la qual es pot pensar que tindria en la seva possessió o al seu abast la informació sol·licitada.

Una declaració que certifiqui que la petició és conforme a les disposicions legislatives i reglamentàries així com a les pràctiques administratives de l'Estat requeridor.

Una declaració que certifiqui que l'Estat requeridor ha utilitzat, per obtenir la informació sol·licitada, tots els mitjans disponibles en el seu propi territori, salvat aquells que li puguin comportar dificultats desproporcionades". (la negreta és nostra)

Des del punt de vista constitucional andorrà, cal recordar que l'article 3-4 de la Constitució disposa:

"Els tractats i acords internacionals s'integren en l'ordenament jurídic a partir de la seva publicació en el Butlletí Oficial del Principat d'Andorra, i no poden ésser modificats o derogats per les lleis"

En realitat, no existeix una contradicció entre les estipulacions de l'Acord i les disposicions de la Llei.

En particular, podem remarcar que cap d'aquests dos texts reserva l'abast de la petició a la persona que fa objecte d'un control fiscal.

L'explicació és perfectament lògica: la finalitat dels texts és la lluita contra l'evasió fiscal internacional. Ara bé, un dels muntatges bastant expandits consisteix en pagar comissions a societats implantades en altres Estats en els quals la taxa d'imposició és menys elevada.

Ara cal assegurar-se que aquesta petició és conforme als textos que s'han citat més amunt:

Aquests textos no limiten la petició d'informació a les persones que fan objecte d'un control. És cert que la societat de dret andorrà Romeu no ha estat objecte d'un control per part de l'Administració francesa. En efecte, un control com aquell és impossible per quant aquella societat no és un contribuent francès i, de tota manera, en tot cas, la realització d'aquest control constituiria un greu atemptat a la sobirania andorrana. Precisament, l'objecte dels acords per a l'intercanvi d'informació en matèria fiscal és de permetre als Estats recollir informacions, tot respectant la sobirania de l'Estat requerit. Cal afegir que si la petició estès limitada a les persones que són l'objecte d'un control, l'abast dels acords internacionals seria molt limitat: en efecte, com s'ha indicat més amunt, es tracta de lluitar contra muntatges consistents en fer pagaments a societats implantades en altres Estats i, per consegüent, l'interès de les administracions fiscals és el d'obtenir informació sobre l'activitat de la societat beneficiària dels pagaments.

La interpretació de les estipulacions de l'article 5.5 a) de l'Acord és la següent:

"5. L'autoritat competent de la part requeridora facilita la informació següent a l'autoritat competent de la part requerida:

a) La identitat de la persona que és objecte de control o investigació".

La sentència recorreguda estima que aquest text limita l'abast de la petició. Però, segons els principis generals d'interpretació dels tractats internacionals (continguts especialment, en la Convenció de Viena sobre el dret dels Tractats, articles 31 i s.), cada estipulació s'ha d'interpretar en funció del contingut del tractat i de les altres estipulacions, comprés el preàmbul (que es refereix als estàndards de l'OCDE, v. més amunt).

La frase "La identitat de la persona que és objecte de control o investigació" s'ha d'interpretar en funció de les estipulacions del paràgraf 2 del mateix article 5:

"2. Si la informació de la qual disposa l'autoritat competent de la part requerida no és suficient per poder donar compliment a la sol·licitud d'informació, la part requerida recorre a totes les mesures pertinents de recopilació d'informació per proporcionar a la part requeridora la informació sol·licitada, independentment que la part requerida no necessiti la informació per a finalitats tributàries pròpies."

És a dir que la persona "que és objecte de control o investigació" és la persona que és objecte de "totes les mesures pertinents" previstes per aquest paràgraf 2.

En l'espècie, l'Administració francesa té per objecte verificar que els pagaments de les comissions per la societat francesa Pulido a la societat de dret andorrà Romeu corresponguin a la remuneració d'operacions reals i no tinguin per objecte fer baixar artificialment el muntant de l'impost degut a França.

Aquesta verificació suposa, per tant, que l'Administració francesa pugui conèixer la destinació d'aquestes comissions i el seu objecte. D'altra banda, la petició de la identitat dels apoderats i dels drethavents del compte de la societat andorrana Romeu i dels moviments bancaris d'aquesta societat amb tercers permet a l'Administració francesa, verificar que la societat Romeu té una activitat real i que no és només un instrument d'evasió fiscal al servei d'una societat francesa. En aquestes condicions, la petició del M.I. Govern que figura en la carta de data 14 de juliol del 2014 (v. foli 24) és proporcionada als objectius perseguits.

L'article 1.1 de l'Acord, abans citat, estipula "mitjançant l'intercanvi d'informació que siguin previsiblement pertinents per a l'aplicació i l'execució de la legislació interna de les parts relativa als impostos i als àmbits fiscals als quals s'aplica aquest Acord" (la negreta és nostra).

Aquestes estipulacions s'han de relacionar amb les disposicions de l'article 4 de la Llei de 2009, citades abans.

La petició ha de precisar, particularment,

La finalitat per a la qual, en aplicació de la normativa fiscal de la Part requeridora, es demanen les informacions.

Els motius i els elements que permeten pensar que la informació sol·licitada pugui previsiblement resultar d'interès per a l'administració i l'aplicació de les disposicions fiscals de l'Estat requeridor, en relació a la persona mencionada a l'apartat a).

Les informacions demanades per l'Administració francesa compleixen bé les condicions exigides per la llei: en particular, presenten un interès per "l'aplicació de les disposicions fiscals de l'Estat requeridor", per quant, com s'ha indicat abans, el pagament de comissions a la societat de dret andorrà ha comportat una disminució de la base d'imposició a França.

En el seu escrit de contesta, ORG_0 subratlla l'absència d'acreditació de l'esgotament dels mitjans interns per a obtenir la informació de la societat andorrana Romeu, ço que podria constituir una violació de l'article 4-i de la Llei de 2009:

"i) Una declaració que certifiqui que l'Estat requeridor ha utilitzat, per obtenir la informació sol·licitada, tots els mitjans disponibles en el seu propi territori, salvat aquells que li puguin comportar dificultats desproporcionades".

Però, precisament, l'Administració francesa no té cap competència per obtenir informacions d'una societat andorrana. Com ja s'ha dit més amunt, les investigacions fetes per l'Administració francesa a Andorra constituirien una violació de la sobirania andorrana. Per tant, la única possibilitat que té l'Administració francesa és l'aplicació de l'Acord per a l'intercanvi d'informació en matèria fiscal.

Cinquè.- Sobre l'aplicació de la Llei 15/2003 de 18 de desembre, qualificada de protecció de dades personals, el capítol sisè de la Llei preveu les disposicions que s'apliquen a la comunicació internacional de dades.

L'article 35 disposa:

"Requisits per a la comunicació internacional de dades:

No es poden efectuar comunicacions internacionals de dades quan el país de destinació de les dades no estableixi, en la seva normativa vigent, un nivell de protecció per a dades de caràcter personal equivalent, com a mínim, al que està establert en aquesta Llei."

I l'article 36 precisa

"S'entén que tenen un nivell de protecció equivalent a aquesta Llei:

Els països que siguin membres de la Unió Europea".

La transmissió d'informació a França per tant entra ben bé dins aquesta excepció.

A més l'article 37 afegeix:

"La prohibició establerta en l'article 35 d'aquesta Llei no s'aplica quan la comunicació internacional...

Es faci d'acord amb convenis internacionals dels quals el Principat d'Andorra sigui part".

La transmissió de les informacions previstes en aquest cas concret respecta, per tant, els termes d'aquesta Llei.

Sisè.- En resulta del conjunt d'aquests motius que els requeriments d'informació efectuats per part de Govern són conformes a dret i, en conseqüència, s'ha d'estimar el recurs d'apel·lació presentat pel M.I. Govern.

Setè.- No s'aprecien circumstàncies determinants d'una especial condemna al pagament de les despeses d'aquesta segona instància.

DECISIÓ

En atenció a tot el que s'ha exposat, el Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, en nom del poble andorrà, decideix:

Primer.- Estimar el recurs d'apel·lació presentat pel M.I. Govern.

Segon.- Anul·lar la sentència recorreguda i declarar que els requeriments d'informació efectuats per part de Govern i adreçats a les societats ORG_0 i Romeu són ajustats a dret i als fins que legitimen l'activitat administrativa.

Tercer.- De no efectuar cap condemna en costes. Aquesta sentència és ferma i executiva

Manem que una vegada s'hagi complert el que disposa l'article 76 de la Llei de la Jurisdicció Administrativa i Fiscal es lliurin els autes originals amb la certificació d'aquesta sentència al Tribunal de Batlles, Secció Administrativa del qual procedien, i que s'arxivin les actuacions del Tribunal.

Així, per aquesta nostra sentència, definitivament jutjant, ho manem i signem.