Recurs d'apel·lació contra la desestimació d'un recurs d'oposició a una sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal espanyola.

Sentència

Magistrats

Immaculada Rodríguez Díaz Elsa Puig Muñoz Alexandra Cornella Solà

Tribunal Superior de Justícia

Sala Administrativa

TSJA.- 0000012/2026

ORIGEN.- 2000001/2026 - 0

NIG: 5300545320250000134

SENTÈNCIA 20-2026 DE 02/04/2026

Ponent : Immaculada RODRÍGUEZ DÍAZ

Data : 02/04/2026

Sala : Tribunal Superior de Justícia - Sala Administrativa

Referència : TSJA.- 0000012/2026

Nig : 5300545320250000134

SENTÈNCIA 020-2026

PARTS :

Apel·lant: ORG_1

Representant: Sra. Villegas

Advocat: Sr. Sainz

Apel·lat: GOVERN Aguilar'ANDORRA

Procurador: Sra. Calatayud

Advocat: Sra. Escudero

COMPOSICIÓ DEL TRIBUNAL:

Presidenta: Sra. Elsa PUIG MUÑOZ

Magistrats: Sra. Alexandra CORNELLA SOLÀ

Sra. Immaculada RODRÍGUEZ DÍAZ

Objecte: Petició d'intercanvi d'informació fiscal Espanya.

Andorra la Vella, el 2 d'abril de 2026.

El Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, ha vist el recurs d'apel·lació a les actuacions número 2000001/2026.

En la tramitació d'aquestes actuacions han estat observades les prescripcions legals, i ha estat ponent la magistrada Sra. Immaculada RODRÍGUEZ DÍAZ, la qual expressa el parer del Tribunal.

Antecedents de fet

ANTECEDENTS DE FET

1.- La representació de l'entitat ORG_1 va interposar demanda contra el Govern, en què impugnava la Resolució núm. 454365/2025 del M.I. Ministre de Finances adoptada en data 10-12-2025, mitjançant la qual es va desestimar el recurs d'oposició formulat per l'agent respecte de la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal emanada de l'autoritat competent espanyola.

La sentència de 05-03-2026, de la Secció Administrativa del Tribunal unipersonal de Batlles, ha desestimat la demanda i ha declarat que la resolució impugnada és ajustada a dret i als fins que legitimen l'activitat administrativa.

2.- La representació de la part agent ha interposat recurs d'apel·lació contra l'esmentada sentència de la Batllia, el qual es fonamenta, en síntesi, en les següents al·legacions:

a) La sentència apel·lada incompleix el mandat de retroacció acordat per aquesta Sala en la seva anterior sentència núm. 0008-2026. En efecte, el Tribunal a quo parteix d'una premissa errònia en considerar que l'anul·lació de la seva resolució anterior obeeix exclusivament al fet d'haver-se referit a un compte bancari i a una entitat financera aliens a l'expedient objecte de control jurisdiccional. Tanmateix, a partir d'aquesta premissa incorrecta, no duu a terme una nova i efectiva funció jurisdiccional ni una veritable ponderació dels elements fàctics i jurídics del litigi perquè es limita a reproduir substancialment la sentència anteriorment anul·lada, introduint únicament modificacions formals consistents en la substitució de les referències als comptes bancaris objecte de requeriment. Aguilar'aquesta manera, es redueix indegudament el vici apreciat a una mera errada material, quan en realitat es tracta d'un defecte de congruència estructural i de manca de motivació. Aquesta incorrecta comprensió del motiu d'anul·lació determina, al seu torn, una execució també defectuosa del mandat de retroacció, atès que la resolució apel·lada reitera els mateixos antecedents, la mateixa seqüència argumental, els mateixos fonaments jurídics i la mateixa conclusió desestimatòria que la sentència anul·lada. A més, la immediatesa temporal amb què ha estat dictada la nova resolució -en un termini inferior a vint-i-quatre hores des del pronunciament d'aquesta Sala-, en relació amb la seva pràctica reproducció literal, constitueix un indici objectiu i rellevant de l'absència d'un veritable enjudiciament de les qüestions controvertides.

En conseqüència, la sentència incorre novament en la vulneració del dret reconegut a l'article 10 de la Constitució, en no oferir una resposta jurisdiccional real, motivada i congruent en els termes exigits per aquesta Sala, raó per la qual procedeix declarar-ne la nul·litat.

b) La sentència apel·lada construeix el seu raonament sobre una premissa reductora del debat processal i incorre en una incongruència omissiva i en una motivació materialment insuficient. En efecte, es limita a analitzar la suficiència formal de la sol·licitud espanyola i en l'existència de la rellevància previsible, però ignora que s'ha produït una confusió material d'expedients, i que s'ha desviat l'objecte del procediment incorporant-se actuacions i requeriments més enllà dels que es demanaven al requeriment internacional. Tampoc avalua la necessitat d'exercir un control material efectiu davant d'una sol·licitud que té com a finalitat facilitar l'aplicació d'un règim fiscal que produeix un tracte diferenciat per raó de residència.

c) La confusió material d'expedients no es redueix a una qüestió d'indexació o numeració. En efecte, es tracta d'una barreja efectiva d'actuacions que altera la delimitació de l'objecte i priva la part de la possibilitat de defensar-se sobre la necessitat, pertinència i proporcionalitat d'informació que mai va formar part del requeriment notificat. El dret a la defensa no es satisfà amb l'accés posterior a l'expedient ni amb la possibilitat d'interposar recurs, sinó que exigeix que l'interessat pugui conèixer amb precisió l'objecte real del procediment abans que els elements incorporats siguin utilitzats com a fonament de la decisió. La contradicció ha de ser prèvia a la decisió i no posterior a la decisió. La sentència no afronta el fet determinant que se l'ha privat de defensar-se sobre actuacions i sol·licituds d'informació que mai havien format part de la petició espanyola. Així s'ha de declarar la nul·litat de ple Dret de la resolució administrativa impugnada per vulneració del procediment legalment establert i del dret fonamental a la defensa de l'article 10 de la Constitució.

d) La sentència incorre en un error jurídic rellevant en declarar que la qüestió relativa al caràcter discriminatori del règim de transparència fiscal internacional previst a l'article 100 de la Llei de l'impost sobre societats espanyola, és aliena al present procediment. Així, renúncia a l'examen d'un element essencial per determinar si la sol·licitud pot ser atesa de conformitat amb el Dret andorrà, i en particular si el Principat, com a Estat requerit, pot prestar assistència administrativa internacional quan la finalitat de la sol·licitud és facilitar l'aplicació d'un règim que produeix efectes manifestament discriminatoris i contraris als principis generals del dret i a l'article 6 de la Constitució andorrana, en establir una diferència de tracte vinculada a la residència en un Estat tercer com Andorra. No és tracta d'una qüestió accessòria ni aliena al procediment sinó que incideix directament en la legitimitat de la finalitat perseguida mitjançant la sol·licitud d'intercanvi.

e) La sentència incorre en un error de dret essencial en la interpretació del requisit material de la rellevància previsible configurant-lo com un pressupòsit automàtic que es considera acomplert pel sol fet que l'autoritat competent de l'Estat requeridor afirmi que la informació sol·licitada pot resultar útil en el marc d'un procediment inspector. S'obvia que tant la Llei 10/2017, com el Conveni per evitar la doble imposició entre el Principat i el Regne d'Espanya i els comentaris a l'article 26 del Model de Conveni de l'ORG_2 exigeixen que la rellevància previsible no sigui presumida ni declarada de manera genèrica, sinó que s'estableixi una connexió objectiva, concreta i raonable entre la informació sol·licitada i una finalitat tributària determinada. La sentència no examina l'abast extraordinàriament ampli de la informació requerida.

f) La sentència incorre en una motivació merament aparent basada en la reproducció de doctrina general i jurisprudència precedents, però sense aplicació real i especifica al cas concret. Tampoc efectua una valoració de la prova i en particular la documentació acreditava de la substància econòmica real de ORG_1. Aquesta motivació aparent impedeix comprendre el raonament seguit pel Tribunal i dificulta el control jurisdiccional.

Per tot el qual demana, amb caràcter principal la nul·litat de la sentència apel·lada per incompliment del mandat de retroacció acordat per aquesta Sala, per manca de motivació real i per vulneració del dret a la tutela judicial efectiva, tot acordant novament la retroacció de les actuacions al moment immediatament anterior al seu dictat a fi que es dicti nova resolució realment autònoma, amb pronunciament exprés, clar, congruent i materialment fundat sobre la sol·licitud d'intercanvi d'autes. Subsidiàriament, sol·licita la revocació de la sentència apel·lada, que es deixi sense efecte la Resolució del Ministre de Finances impugnada, i que es declari la improcedència de l'atenció de la sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal formulada, així com que s'imposin al Govern les costes processals causades, en primera i segona instància, inclosos els honoraris d'advocat i de procuradora.

3.- La representació del Govern s'ha oposat al recurs i ha sol·licitat que es confirmi íntegrament la sentència apel·lada.

4.- A continuació les actuacions han quedat vistes per a deliberar i decidir.

Fonaments de dret

FONAMENTS DE DRET

Primer.- Competència del Tribunal

La Sala Administrativa del Tribunal Superior de Justícia és competent per a conèixer del present recurs, segons els articles 39.3 de la Llei Qualificada de la Justícia i 8 de la Llei 10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal.

Segon.- Objecte del procés

Tal com s'ha exposat en els antecedents, l'objecte d'aquest procés versa sobre l'examen de la legalitat de la Resolució del Ministre de Finances adoptada en data 10-12-2025, mitjançant la qual es va desestimar el recurs d'oposició formulat per l'agent respecte de la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal emanada de l'autoritat competent espanyola que va ser registrada amb el núm. 0358-2024-ESP.

Tercer.- Sobre el compliment material de la nostra anterior sentència núm. 15-2026, del 05-03

Aquest primer motiu no pot prosperar.

En primer lloc perquè no es pot compartir la tesi de la part apel·lant segons la qual la sentència impugnada hauria incomplert el mandat de retroacció acordat per aquesta Sala. De la lectura de la resolució recorreguda es desprèn que el Tribunal a quo ha pres en consideració el contingut de la sentència núm. 0015-2026 i ha procedit a dictar una nova resolució en el marc del mateix procediment, corregint l'element que havia determinat l'anul·lació anterior, això era la manca d'identitat respecte la informació que es sol·licitava. En aquest sentit, el vici apreciat per aquesta Sala en la resolució precedent es concretava en una incongruència derivada de la referència a elements aliens a l'expedient objecte de control jurisdiccional, circumstància que ha estat esmenada en la nova sentència, mitjançant l'adequació de la informació que és objecte de sol·licitud i doncs de les dades i referències als elements realment controvertits en el litigi.

En segon lloc, el fet que la sentència apel·lada mantingui una línia argumental coincident amb la resolució anterior no pot ser, per si sol, indici d'un incompliment del mandat de retroacció ni d'una manca d'exercici de la funció jurisdiccional. La retroacció d'actuacions no imposa necessàriament un canvi en el sentit del pronunciament, sinó únicament l'obligació de dictar una nova resolució respectuosa amb els paràmetres fixats per la sentència anul·latòria, la qual cosa s'ha produït en el present cas. Així mateix, tampoc es pot considerar que la immediatesa temporal en el dictat de la nova sentència constitueixi, per si mateixa, un indici d'absència de motivació o de manca d'un veritable judici sobre les qüestions controvertides. La celeritat en la resposta jurisdiccional, quan va acompanyada d'una resolució formalment motivada i coherent, no és contrària a dret, sinó que s'inscriu en els principis d'eficàcia, més en un procediment de tramitació preferent sotmès a un termini peremptori per dictar sentència.

A l'últim, no s'aprecia la denunciada vulneració del dret reconegut a l'article 10 de la Constitució. La sentència apel·lada conté una exposició dels antecedents rellevants, identifica la qüestió litigiosa i ofereix una resposta motivada i congruent amb les pretensions deduïdes per les parts, permetent conèixer les raons que fonamenten la decisió adoptada, sense que sigui exigible una extensió o un grau de detall determinats, sinó únicament una motivació suficient.

En conseqüència, no concorre cap vulneració susceptible de determinar la nul·litat de la sentència apel·lada, i el motiu ha de ser íntegrament desestimat.

Quart.- Amb caràcter preliminar

Amb caràcter previ a l'examen de les qüestions litigioses s'ha de recordar que aquesta Sala s'ha pronunciat en diverses ocasions sobre els criteris que s'han de seguir en la tramitació de les sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal procedents de tercers Estats requeridors.

Així, la sentència núm. 89-2018, de 17 d'octubre, va declarar que:

"(...) cal recordar que el 5 de novembre del 2013, el Govern d'Andorra signa el Conveni relatiu a l'assistència administrativa mútua en matèria fiscal amb l'ORG_2 (en endavant ORG_2), i el Consell General l'aprova el dia 28 de juliol del 2016.

L'article 4 de l'esmentat Conveni estableix que les parts intercanvien la informació que pugui ser previsiblement rellevant per a l'administració o l'aplicació de les seves legislacions internes relatives als impostos coberts per aquest Conveni.

I l'article 5 disposa que mitjançant sol·licitud prèvia de l'estat requeridor, l'estat requerit li proporciona tota informació a la qual es refereix l'article 4 relativa a una persona o una transacció determinada.

Aguilar'altra banda, la L10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal (en endavant LIF) segueix els principis de transparència i intercanvi d'informació desenvolupats per l'ORG_2, i és font d'interpretació el comentari a l'article 26 del Model de conveni tributari sobre la renda i sobre el patrimoni de l'ORG_2, tal com diu el seu article 1.3.

(...)".

Cinquè.- Sobre els defectes en el procediment i la confusió d'expedients

L'examen de l'expedient administratiu revela efectivament que en aquest el Govern ha incorporat documentació que fan referència a un procediment repertoriat amb el núm. 0357-2024-ESP (foli 15 expedient administratiu). A més, resulta evident la comissió d'un error material en la indicació del núm. d'expedient per part de la Secretària d'Estat d'Afers Financers Internacionals quan sol·licita informació del Registre de Societats.

Ara bé, malgrat l'anterior el cert és que l'objecte del present procediment resta circumscrit estrictament a la sol·licitud d'informació registrada amb el núm. 0358-2021-ESP que consisteix en relació a: "las cuentas XXXX y 1218175 abiertas en CRÈDIT ANDORRÀ a nombre de ORG_1 desde 1 de enero de 2019 a 31 de diciembre de 2022:

- Identificación de los titulares, autorizados y/o beneficiarios efectivos.

- Extractos de movimientos de las cuentas bancarias.

- Saldos de las cuentas a 01/01/2019, 31/12/2019, 31/12/2020, 31/12/2021 y 31/12/2022.

Se solicita la misma información respecto a otras cuentas bancarias que ORG_1 haya tenido abiertas en CRÈDIT ANDORRÀ en el mismo periodo

- Activos, depósitos, valores financieros de los que sea titular, autorizado y/o beneficiario efectivo, con indicación de la valoración a 31 de diciembre de cada ejercicio.

- Rendimientos del capital mobiliario obtenidos a través de dichas cuentas bancarias (intereses, dividendos, cupones u otros).

- Ganancias/pérdidas patrimoniales obtenidos a través de dichas cuentas bancarias derivados de la compra-venta de valores u otros activos.

- Copia de la documentación que dispone la entidad financiera relativa a "conozca a su cliente" o en inglés "KNOW YOUR CLIENT" (KYC)."

De manera que, des d'aquest punt de vista, la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal de núm. 0357-2021-ESP no afecta al present.

Per això, i perquè com bé sap la part demandant aquesta darrera petició, referida a les mateixes parts, ja fou coneguda per aquest Tribunal en haver estat objecte d'un recurs d'apel·lació prèviament resolt, es pot confirmar que la mateixa fou degudament notificada a les persones afectades, les quals van poder exercir en aquell tràmit els seus drets d'oposició, audiència i defensa. En conseqüència, el present motiu de recurs, així com la petició de nul·litat en què es fonamenta, no poden prosperar.

Dit això, aparentment l'autoritat andorrana a més, hauria fet ús de les seves facultats de comprovació previstes a l'article 6.2 de la Llei 10/2017, del 25 de maig, d'intercanvi d'informació mitjançant sol·licitud prèvia i d'intercanvi d'informació espontani en matèria fiscal. Per tant la informació sol·licitada al Registre de Societats i d'Immigració respondria en realitat a la comprovació, per part de l'administració, de l'acompliment per part de l'Estat requeridor dels requisits de contingut previstos a l'article 5 de la Llei. I això no obsta que la societat apel·lant ha gaudit dels mecanismes previstos a la Llei per oposar-se a la sol·licitud, i ha tingut l'oportunitat d'exercir el seu dret de defensa en haver accedir en seu judicial a la totalitat de l'expedient de l'expedient i exercit de forma efectiva el seu dret d'audiència, sense que es pugui apreciar per aquest motiu cap tipus d'indefensió material.

Així per tots aquests motius no es pot acollir aquest argument del recurs.

Sisè.- Sobre la rellevància previsible de la informació sol·licitada

En el cas que s'examina s'ha de remarcar que la sol·licitud d'intercanvi d'informació fiscal procedent de l'Administració tributària espanyola descriu amb suficient detall les circumstàncies i finalitat tributària que justifiquen la petició.

És així que amb la petició que va ser registrada amb núm. d'expedient 0358-2024-ESP, es diu que, en el marc de la comprovació tributària relativa a la Sra. Aguilar i les societats espanyola ORG_0, i andorrana ORG_1, en relació als següents impostos:

"- Impuesto sobre Sociedades

- Impuesto sobre la renta de las Persona Físicas (IRPF)

- Impuesto sobre el patrimonio, obligación personal".

S'interessa informació relacionada amb la societat MOME INVESTMENTS tot exposant que:

"DNA. Aguilar tiene una participación del 100% de ORG_0 según documentación aportada por el contribuyente y declaración del Impuesto sobre Sociedades.

En diligencia de hechos ORG_0 aportó copia de la escritura de constitución de la sociedad andorrana ORG_1. En la escritura se refleja que la sociedad ORG_0 suscribió y desembolsó íntegramente la totalidad del capital social siendo su socio único. La cuenta bancaria que aparece en la escritura es la cuenta XXXX abierta en e CREDIT ANDORRÀ a nombre de ORG_1. En la escritura consta que el beneficiario efectivo o titular real de ORG_0 es Dña. Aguilar. El contribuyente aportó escritura de Acta de manifestaciones de titularidad real de ORG_1 de fecha 11/06/2016 ante un Notario de España dónde se establece que la titular última y real del capital social de ORG_1 es Dña. Aguilar.

Según se establece en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades en su artículo 100 que regula la aplicación del Régimen de transparencia fiscal internacional:

Artículo 100. Imputación de rentas positivas obtenidos por entidades no residentes y establecimientos permanentes.

"1. Los contribuyentes imputarán en su base imponible las rentas positivas a que se refieren los apartados 2 o 3 de este artículo cuando se cumplan las circunstancias siguientes:

a) Que por sí solas o conjuntamente con personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley tengan una participación igual o superior al 50 por ciento en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de una entidad no residente en territorio español, en la fecha del cierre del ejercicio social de esta última,

b) Que el importe satisfecho por la entidad no residente en territorio español, imputable a alguna de las clases de rentas previstas en el apartado 2 a 3 de este artículo por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto, sea inferior al 75 por ciento del que hubiera correspondido de acuerdo con las normas de aquel.

Esta imputación también procederá cuando dichas rentas sean obtenidas a través de un establecimiento permanente si se da la circunstancia prevista en la letra b) de este apartado sin que, en este caso, resulte de aplicación la exención prevista en el artículo 22 de esta Ley.

2. Los contribuyentes imputarán la renta total obtenido por la entidad no residente en territorio español o el establecimiento permanente, cuando estos no dispongan de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su obtención incluso si las operaciones tienen carácter recurrente.

Se entenderá por renta total el importe de la base imponible que resulte de aplicar los criterios y principios establecidos en esta Ley y en las restantes disposiciones relativas a este Impuesto para la determinación de aquella.

Este apartado no resultarà de aplicación cuando el contribuyente acredite que las referidas operaciones se realizan con los medios materiales y personales existentes en una entidad no residente en territorio español perteneciente al mismo grupo, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, o bien que su constitución y operativa responda a motivos económicos válidos.

La aplicación de lo dispuesto en el primer párrafo de este apartado prevalecerá sobre lo previsto en el apartado siguiente

3. En el supuesto de no aplicarse lo establecido en el apartado anterior, se imputará únicamente la renta positiva que provenga de cada una de las siguientes fuentes:

a) Titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre estos, salvo que estén afectes a una actividad económica, o cedidos en uso a entidades no residentes, pertenecientes al mismo grupo de sociedades de la titular en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidados, e igualmente estuvieren afectos a una actividad económica.

b) Participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesión a terceros de capitales propios, que tengan tal consideración con arreglo o lo dispuesto en los apartados 1 y 2 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. No se entenderá incluida en esta letra la renta positiva que proceda de los siguientes activos financieros:

1º Los tenidos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades económicas.

2º Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

3º Los tenidos como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediación en mercados oficiales de valores.

4º Los tenidos por entidades de crédito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades, sin perjuicio de lo establecido en la letra i).

La renta positiva derivada de la cesión a terceros de capitales propias se entenderá que procede de la realización de actividades crediticias y financieras a que se refiere la letra i) cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidados y los ingresos del cesionario proceda& al menos en el 85 por ciento, del ejercicio de actividades económicas.

c) Operaciones de capitalización y seguro, que tengan como beneficiario a la propia entidad.

d) Propiedad industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles, derechos de imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios o minas, que tengan tal consideración con arreglo a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006.

e} Transmisión de los bienes y derechos referidos en las letras a), b), c) y d) anteriores que genere rentas

f) Instrumentos financieros derivados, excepto los designados para cubrir un riesgo específicamente identificado derivado de la realización de actividades económicas.

g} Actividades de seguros, crediticias, operaciones de arrendamiento financiero y otras actividades financieras salvo que se trate de rentas obtenidas en el ejercicio de actividades económicas, sin perjuicio de lo establecido en la letra i).

h) Operaciones sobre bienes y servicios realizados con personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley, en las que la entidad no residente o establecimiento añade un valor económico escaso o nulo.

i} Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios realizadas, directa o indirectamente con personas o entidades residentes en territorio español y vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas o entidades residentes.

No se incluirá la renta positiva prevista en esta letra cuando al menos dos tercios de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestación de servicios realizadas por la entidad no residente procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley.

4. No se imputarán las rentas previstas en el apartado 3 de este artículo cuando la suma de sus importes sea inferior al 15 por ciento de la renta total obtenido por la entidad no residente o el establecimiento permanente,

No obstante, se imputarán en todo caso las rentas a las que se refiere la letra i) del apartado 3 sin perjuicio de que, asimismo, sean tomadas en consideración a efectos de determinar la suma a la que se refiere el párrafo anterior. {...)"

El contribuyente ORG_0 cumple el requisito establecido en el artículo 100.1.a) debido a que la sociedad española ORG_3 participa al 100% en la sociedad andorrana ORG_1.

También se cumple el requisito establecido en el artículo 100.1.b) dado que en Andorra las entidades tributan al 10%, porcentaje inferior del 18,75% mínimo que se exige (25%+75%).

Por lo tanto, al cumplirse los dos requisitos para aplicar el régimen de transparencia fiscal internacional existen indicios de que GNO CORPORATESLU tenga que imputar las rentas positivas obtenidas por ORG_1.

DNA. Aguilar informa de los resultados de entidad andorrana MOME INVESTMEWÏS SLU en el modelo D-8, Según dicho modelo D-8, en el ejercicio 2019 tiene pérdidas (-45.639 euros) y en el ejercicio 2020 un resultado después de impuestos de 887.983 euros.

GNO CORPORATESLU socia de la mercantil andorrana no declara nada por transparencia fiscal internacional según manifestaciones en diligencia.

En diligencia nº3 ORG_0 aportó las cuentas anuales y los Impuestos sobre Sociedades en Andorra de la sociedad andorrana ORG_1 de los ejercicios 2019 a 2022. En los mismos se observa que dicha entidad declara ingresos y gastos financieros. Se necesita el extracto bancario de las cuentas para comprobar estos ingresos y gastos financieros.

Según la información recibida de Andorra en virtud del intercambio automático de información CRS, MOME INVESTMENTSSLU ha sido titular de la cuenta 1218175 abierta en la entidad CRÈDIT ANDORRÀ.

Nuestros Servicios de Inspección necesitan la información bancaria de estas cuentas bancarias y de otras que MOME INVESTMENTSSLU pueda tener abiertas en CRÈDIT ANDORRÀ en el periodo comprendido entre 1 de enero de 2019 y 31 de diciembre de 2022.

Se ha solicitado la información al contribuyente, pero hasta la fecha no la ha aportado.

Esta información es relevante para comprobar los ingresos y gastos financieros que la entidad ORG_1 declara en el Impuestos sobre Sociedades en Andorra y en las cuentas anuales."

I és que amb aquest resum d'antecedents pertinents no hi pot haver cap dubte de que la sol·licitud d'intercanvi d'informació en matèria fiscal procedent de l'Administració tributària espanyola no manca de tota pertinència previsible i, en conseqüència, que no es tracta d'una "fishing expedition" com al·lega l'apel·lant. En efecte del que es tracta es de determinar si s'ha d'aplicar a l'empresa espanyola el règim de transparència fiscal internacional -que pretén evitar l'elusió fiscal mitjançant la creació d'estructures internacionals-, i doncs si aquesta ha d'imputar els beneficis obtinguts per la societat andorrana ORG_1, atenent que és participada íntegrament per la societat espanyola, i que aquesta darrera ho és al seu torn per part de la Sra. Aguilar'aquesta òptica d'idees és innegable que la informació bancària requerida -que s'acota al període 01-01-2019 a 31-12-2022- és previsiblement rellevant i té una connexió concreta, objectiva, raonable i proporcionada respecte la finalitat perseguida com amb bon criteri es motiva en la sentència apel·lada en el seu fonament jurídic sisè que es confirma íntegrament.

En conseqüència tampoc aquest motiu del recurs pot ser estimat.

Setè.- Sobre el règim de l'article 100 de la Llei de l'impost de societats espanyola i la clàusula d'excepció prevista al seu apartat 15.

Sobre aquesta qüestió s'ha de recordar que aquesta Sala ha declarat de manera reiterada (v. sentència núm. 20-2017, de 6 d'abril) que:

"A més, com resulta del paràgraf 77 dels comentaris a l'Acord sobre intercanvi d'informació en matèria tributària de l'ORG_2, la part requerida no té l'obligació d'investigar ni de comprovar les declaracions presentades per la part requeridora, essent la responsabilitat respecte la veracitat de les dites declaracions de la part requeridora".

I en el mateix sentit es va pronunciar la sentència núm. 100-2017, de 20 de desembre, i el Tribunal Constitucional va acordar la inadmissió del recurs d'empara formulat contra la mateixa, mitjançant aute de 4 de juny de 2018 (causa 2018-12-RE).

Per tant és evident que l'eventual caràcter discriminatori del règim de transparència fiscal internacional previst a l'article 100, apartat 15 de l'Impost sobre societats espanyola, en relació a les entitats residents en països tercers fora de l'EEE, com és el cas dels residents fiscals Principat, haurà de ser al·legat davant les autoritats tributàries espanyoles. Aquesta és clarament una qüestió que afecta el fons i per aquest motiu no es pot considerar que el Tribunal a quo hagi incorregut en un error jurídic rellevant quan conclou que la qüestió és aliena a l'objecte del procediment i per aquest motiu no efectua un pronunciament al respecte. I és que en definitiva les autoritats andorranes s'han de limitar al lliurament de la informació a les autoritats espanyoles, doncs la cooperació administrativa és la finalitat exclusiva d'aquest mecanisme -com ho refereix la sentència apel·lada- sense perjudici de que serà al procediment d'inspecció de l'Agència Tributària espanyola on el contribuent podrà fer les al·legacions que consideri rellevants per la seva defensa.

Amb la qual cosa procedeix desestimar aquest darrer motiu d'impugnació i amb aquests el recurs, tot confirmant la sentència apel·lada en els seus propis termes.

Vuitè.- Costes

No s'aprecia una especial temeritat ni mala fe que justifiqui la imposició de les costes causades en aquesta instància.

Decisio

DECISIÓ

En atenció a tot el que s'ha exposat, el Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, en nom del poble andorrà, decideix:

Primer.- Desestimar el recurs d'apel·lació que interposa l'entitat ORG_1 contra la sentència dictada el 05-03-2026 per la Secció Administrativa del Tribunal de Batlles, en composició unipersonal la qual es confirma íntegrament.

Segon.- No efectuar un especial pronunciament sobre les costes causades.

Aquesta sentència és ferma i executiva.

Així per aquesta nostra resolució, de la qual en serà tramès testimoni al Tribunal Unipersonal de la Secció Administrativa, per al seu coneixement i execució, ho acordem, manem i signem.