Consulta vinculant en relació amb la consideració i la localització dels serveis prestats per via electrònica.

ANTECEDENTS

OBJECTE

Consulta fiscal en relació amb la possible subjecció a l’Impost General Indirecte (en endavant, “IGI”) al Principat d’Andorra d’una modalitat de formació en línia, i, en particular, sobre la qualificació d’aquests serveis als efectes de la seva localització, d’acord amb la normativa reguladora de l’IGI.

NORMATIVA APLICABLE

- Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, pel que fa al règim de consultes tributàries vinculants i a la interpretació i aplicació de la normativa tributària.

- Llei 11/2012 de 21 de juny, de l’Impost General Indirecte, (d’ara endavant, “la Llei”).

- Decret del 2-07-2014 pel qual s’aprova el Reglament de l’Impost General Indirecte, (d’ara endavant, “el Reglament”).

- Decret de l’11 de febrer de 2015, pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels Tributs.

MANIFESTACIONS PRÈVIES:

La senyora A, actuant en qualitat de representant de la societat X, amb domicili a Andorra.

MANIFESTA EXPRESSAMENT:

a) Que, en el moment de presentar aquest escrit, no s’està tramitant cap procediment ni recurs administratiu en relació amb el règim, la classificació o la qualificació tributària objecte de la present consulta.

b) Que la consulta formulada es refereix als períodes impositius corresponents a l’exercici 2026 i següents.

EXPOSA:

Que, d’acord amb el que disposa l’article 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari i l’article 25 del Reglament de desenvolupament de la mateixa, es formula la present Consulta Tributària, els efectes de la qual resultaran vinculants per a l’Administració tributària en relació amb les operacions la naturalesa de les quals s’expressa en aquest escrit.

I. DESCRIPCIÓ DELS FETS

L’entitat andorrana X (d’ara endavant, el “Consultant”) té previst oferir serveis de formació en línia en l’àmbit de la prevenció i el benestar mitjançant una única modalitat de prestació del servei, consistent exclusivament en la comercialització de continguts formatius digitals prèviament enregistrats.

1. Modalitat de prestació dels servei

L’activitat es limitarà a la venda de formacions en línia preenregistrades, sense cap intervenció en directe ni prestació de serveis personalitzats.

Aquestes formacions consisteixen en continguts digitals integrats principalment per:

- Vídeos enregistrats prèviament, allotjats en una plataforma en línia,

- Documents en format PDF que resumeixen o complementen el contingut audiovisual.

La creació dels continguts constitueix un treball inicial de producció i edició. Un cop publicats, els continguts es posen a disposició dels clients de manera estandarditzada, sense intervenció posterior per part del Consultant, excepte eventuals actualitzacions o ampliacions puntuals del material.

2. Funcionament per al client (procés d’accés)

El funcionament del servei és el següent:

L’usuari accedeix al lloc web del Consultant, on troba una pàgina de presentació de cada formació.

Un cop efectuat el pagament únic corresponent (one-time païment), obté unes credencials personals que li permeten accedir al contingut des del seu espai privat.

El client pot:

- Consultar els vídeos exclusivament en línia, sense possibilitat de descàrrega;

- Descarregar els documents PDF associats;

- Accedir al contingut de manera il·limitada en els temps;

- Seguir la formació de manera totalment autònoma i individual.

No existeix cap interacció directa amb el Consultant durant la utilització del servei. En particular:

- No s’ofereixen serveis de coaching,

- No s’organitzen webinars o sessions en directe,

- No existeixen fòrums ni espais d’interacció entre alumnes,

- No hi ha tutories ni seguiments personalitzat.

L’Únic canal de contacte disponible és una adreça de correu electrònic destinada exclusivament a la gestió d’incidències tècniques o administratives.

3. Naturalesa del producte

El servei ofert consisteix en el subministrament de continguts digitals estandarditzats, allotjats i gestionats íntegrament pel Consultant, posats a disposició dels clients a través d’una plataforma en línia, sense intervenció humana durant l’accés i la visualització dels continguts.

Les formacions són de curta durada i estan destinades al públic general. No tenen caràcter acadèmic ni professionalitzador.

No es tracta de formacions diplomades ni donen lloc a l’obtenció de cap titulació, certificació oficial o qualificació professional.

La temàtica de les formacions se centra en la prevenció i el benestar.

Tot i que els continguts són elaborats per professionals amb titulació mèdica, el seu objectiu és estrictament divulgatiu i educatiu, i no constitueix ensenyament mèdic reglamentat ni universitari.

A la vista de les característiques descrites, el Consultant es planteja el règim de subjecció a l’Impost General Indirecte aplicable a aquesta modalitat de prestació, així com la seva localització a efectes de l’IGI, en funció de la naturalesa del servei prestat i de la condició i localització del destinatari.

II. INTERPRETACIÓ DEL CONSULTANT

El Consultant considera que els serveis descrits tenen la consideració de serveis prestats per via electrònica, en els termes previstos a l’article 43.3, lletra d), de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte, atès que consisteixen en el subministrament de continguts digitals accessibles a través d’una plataforma en línia, prestats de manera automatitzada i sense intervenció humana durant la seva prestació.

A partir d’aquesta qualificació, el Consultant entén que la localització d’aquests serveis s’ha de determinar d’acord amb les regles establertes a l’article 43 de la Llei, en funció de la condició i localització dels destinatari del servei, d’acord amb els supòsits següents:

a) Serveis prestats a empresaris o professionals i a particulars establerts al Principat d’Andorra

Quan els serveis es presten a empresaris o professionals establerts al Principat d’Andorra, aquests es localitzen al territori andorrà, d’acord amb l’article 43.1.a de la Llei, en la mesura que el destinatari hi té establerta la seva seu d’activitat econòmica o un establiment permanent.

Igualment, quan el destinatari és un particular establert al Principat d’Andorra, la prestació es localitza també al territori andorrà, d’acord amb l’article 43.1.b de la Llei, atès que el prestador del servei està establert al Principat.

b) Serveis prestats a empresaris o professionals no establerts al Principat d’Andorra

Quan el destinatari és un empresari o professional no establert al Principat d’Andorra, el Consultant entén que aquests serveis no es localitzen al territori andorrà, d’acord amb l’article 43.1.a de la Llei, en la mesura que la prestació s’entén realitzada al lloc on el destinatari tingui establerta la seva seu d’activitat econòmica o un establiment permanent, que en aquest supòsit es troba fora d’Andorra.

En aquest supòsit no resulta aplicable cap regla especial de localització ni cap criteri d’utilització o explotació efectiva que desplaci la regla general prevista a l’article 43.1.a de la Llei.

c) Serveis prestats a particulars no establerts al Principat d’Andorra

Quan el destinatari és un particular no establert al Principat d’Andorra, el Consultant considera que el servei no es localitza al territori andorrà, d’acord amb l’article 43.2, lletra l), de la Llei, en tractar-se de serveis prestats per via electrònica a persones físiques que no tenen la condició d’empresari o professional i que estan establerts o tenen el domicili o la residència habitual fora del Principat d’Andorra.

Així mateix, en el cas descrit el Consultant entén que no concorre cap supòsit d’utilització o explotació efectiva del servei en territori andorrà que pugui desplaçar la regla general de localització.

QÜESTIÓ PLANTEJADA

III. QÜESTIONS PLANTEJADES

A la vista dels fets descrits i de la interpretació efectuada pel Consultant, es plantegen les qüestions següents:

1. Si els serveis consistents en formacions digitals prèviament enregistrades, accessibles sota pagament a través d’una plataforma en línia i prestats de manera automatitzada sense intervenció humana durant la seva execució, tenen la consideració de serveis prestats per via electrònica, en els termes previstos a l’article 43.3, lletra d), de la Llei de l’Impost General Indirecte.

2. En cas afirmatiu, si la localització d’aquests serveis s’ha de determinar d’acord amb les regles establertes a l’article 43 de la Llei de l’Impost General Indirecte, i, en particular:

a) Si els serveis es localitzen al territori andorrà, en aplicació de l’article 43.1.a i 43.1.b, quan el destinatari és un empresari o professional o un particular establert al Principat d’Andorra.

b) Si els serveis no es localitzen al territori andorrà, en aplicació de l’article 43.1.a, quan el destinatari és un empresari o professional no establert al Principat d’Andorra.

c) Si els serveis no es localitzen al territori andorrà, en aplicació de l’article 43.2, lletra I), quan el destinatari és un particular no establert al Principat d’Andorra.

3. En cas que els serveis descrits no tinguin la consideració de serveis prestats per via electrònica en els termes de l’article 43.3, lletra d), de la Llei, quina seria la regla de localització aplicable d’acord amb la Llei de l’Impost General Indirecte, en funció de la condició i localització del destinatari?

4. Si, en relació amb els serveis prestats a particulars no establerts al Principat d’Andorra, resulta aplicable algun criteri d’utilització o explotació efectiva que pugui desplaçar la regla de localització prevista a l’article 43.2, lletra I), de la Llei.

Resposta

En relació amb la vostra consulta sobre la consideració de servei electrònic i en relació amb les normes de localització aplicable a aquests serveis per determinar si estan subjectes a l’impost general indirecte o no, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, l’article 43, als apartats 1, 2.l i 3.d, preveu el següent:

“Article 43. Lloc de realització de les prestacions de serveis. Regles generals

1. Les prestacions de serveis s’entenen realitzades al territori andorrà en els casos que, exposats a continuació i sense perjudici del que disposa l’apartat 2 d’aquest article i l’article 44 d’aquesta Llei:

a) Quan el destinatari és un empresari o professional que actua com a tal i té la seu de la seva activitat econòmica o un establiment permanent o, en el seu defecte, té el seu domicili o residència habitual a Andorra, sempre que es tracti de serveis que tenen per destinataris l’esmentada seu, l’establiment permanent, el domicili o la residència habitual.

b) Quan el destinatari no és un empresari o professional actuant com a tal, els serveis prestats per un empresari o professional que té la seu de la seva activitat econòmica o l’establiment permanent des del qual els presta o, en el seu defecte, el lloc del seu domicili o residència habitual, es troba a Andorra.

2. No s’entenen realitzats en territori andorrà, els serveis que s’enumeren a continuació quan el seu destinatari no és un empresari o professional actuant com a tal i està establert o té el seu domicili o residència habitual fora del Principat d’Andorra, excepte que la utilització o explotació efectives dels serveis es produeixin en territori andorrà:

[…]

l) Els serveis prestats per via electrònica.

[…]

3. Segons la Llei, s’entén per:

[…]

d) Serveis prestats per via electrònica: aquells serveis que consisteixen en la transmissió enviada i rebuda íntegrament per mitjà d’equips de processament, inclosa la compressió numèrica i l’arxivament de dades, i íntegrament tramesa, transportada i rebuda per cable, radi, sistema òptic o altres mitjans electrònics i, entre d’altres, els següents:

- El subministrament i allotjament de llocs informàtics.

- El manteniment a distància de programes i d’equips.

- El subministrament de programes i la seva actualització.

- El subministrament d’imatges, text, informació i la posada a disposició de bases de dades.

- El subministrament de música, pel·lícules, jocs, inclosos els d’atzar o de diners, i d’emissions i manifestacions polítiques, culturals, artístiques, esportives, científiques o de lleure.

- El subministrament d’ensenyament a distància.

A aquests efectes, quan el prestador d’un servei i el seu destinatari es comuniquen per correu electrònic, el servei per si mateix no té la consideració de servei prestat per via electrònica.”

De conformitat amb aquests preceptes, en primer lloc, abans de valorar les normes per establir el lloc de prestació dels serveis, s’ha de determinar els tipus de servei que presta la consultant i si pot tenir la consideració de servei prestat per via electrònica o no.

Els serveis de formació a distància per mitjans electrònics, consistents en la transmissió de materials didàctics en format audiovisual i documental, destinats a l’autoaprenentatge del destinatari, sense participació activa ni interacció directa amb el professor, tenen la consideració de serveis prestats per via electrònica. Atès que segons les dades facilitades el servei prestat per la consultant consisteix a subministrar íntegrament per via electrònica continguts digitals i no comporta interacció entre les parts, com podrien ser les activitats presencials o les tutories personalitzades, s’integra en la definició de serveis prestats per via electrònica.

L’aplicació de les regles generals de localització dels serveis prestats per via electrònica serà la següent segons la consideració del destinatari:

- Si el destinatari és un empresari o professional que actua com a tal establert a Andorra, s’entendrà localitzat en territori andorrà i, per tant, subjecte a l’impost.

- Si el destinatari és un empresari o professional que actua com a tal no establert a Andorra, el servei no s’entendrà localitzat en territori andorrà i, en conseqüència, no estarà subjecte a l’impost.

- Si el destinatari és una persona que no és un empresari o professional que actua com a tal, el servei es localitzarà a Andorra i estarà subjecte a l’impost. No obstant això, si aquesta persona que no actua com a empresari o professional no és resident a Andorra i l’ús efectiu i el consum del servei es produeix fora del territori andorrà, el servei electrònic no es localitzarà en territori andorrà i no estarà subjecte a l’impost.